Анализ и оптимизация налоговой базы. Налоговое планирование (стр. 3 )

ко второй группе -руб.

Рассчитаем суммы амортизации в налоговом учете.

За январь 2009 г. (табл. 3):

Т а б л и ц а 3

За февраль 2009 г. (табл. 4):

Т а б л и ц а 4

Обратите внимание: с 2009 г. гл. 25 НК РФ допускает изменение применяемого метода начисления амортизации с начала очередного налогового периода. Причем налогоплательщик может переходить с нелинейного на линейный метод начисления амортизации не чаще одного раза в пять лет.

При переходе с нелинейного на линейный метод начисления амортизации остаточную стоимость объектов амортизируемого имущества определяют в соответствии со ст. 257 НК РФ на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой установлено применение линейного метода начисления амортизации по формуле:

n

S = S ×,01 × k),

n

где S – остаточная стоимость указанных объектов по истечении n

n

месяцев после их включения в соответствующую амортизационную группу

(подгруппу); S – их первоначальная (восстановительная) стоимость; n – число полных месяцев, прошедших со дня их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня исключения из ее состава; k – норма амортизации (в том числе с учетом повышающего/понижающего коэффициента), применяемая в отношении соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

При этом норма амортизации для каждого объекта амортизируемого имущества определяется в соответствии с п. 2 ст. 259.1 НК РФ, исходя из оставшегося срока полезного использования объекта амортизируемого имущества, определенного на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение линейного метода начисления амортизации.

Пример. Организация А применяла в 2009 г. нелинейный метод начисления амортизации. Организация приняла решение перейти на линейный метод. Организация использует в своей деятельности основное средство, первоначальная стоимость которого 1 руб., входящее в третью амортизационную группу.

Предположим, что число полных месяцев, прошедших со дня их включения в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) до дня исключения из ее состава, составляет 48 месяцев. Норма амортизации для третьей группы – 8,8%.

Рассчитаем остаточную стоимость данного основного средства при переходе на линейный метод начисления амортизации: 1 руб. ×,01 × 8,8) =,68 руб.

Следующим изменением в налоговом законодательстве является применение повышающих/понижающих коэффициентов к норме амортизации.

Так, с 1 января 2009 г. налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальные повышающие коэффициенты.

1. Не выше двух – по следующим объектам амортизируемого имущества:

а) по основным средствам, используемым для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности.

Если организация применяет нелинейный метод начисления амортизации, то указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к первой - третьей амортизационным группам;

б) по собственным основным средствам налогоплательщиков – сельхозорганизаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы, зверосовхозы, тепличные комбинаты);

в) по собственным основным средствам налогоплательщиков-организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны.

2. Не выше трех – по следующим объектам амортизируемого имущества:

а) по амортизируемым основным средствам, являющимся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться согласно условиям договора финансовой аренды (договора лизинга). Если объект лизинга относится к первой – третьей амортизационным группам, то коэффициент не применяется при любом методе начисления амортизации.

Налогоплательщики, применяющие нелинейный метод начисления амортизации и передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом лизинга, в соответствии с договорами, заключенными участниками лизинговой сделки до введения изменений, выделяют такое имущество в отдельную подгруппу в составе соответствующих амортизационных групп. Амортизация этого имущества начисляется по объектам амортизируемого имущества в соответствии с методом и нормами, которые существовали на момент передачи (получения) имущества, а также с применением специального коэффициента не выше 3;

б) по основным средствам, используемым исключительно в научно-технической деятельности.

С 1 января 2009 г. упразднен понижающий коэффициент в размере 0,5.

Напомним, что указанный понижающий коэффициент применялся по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более и руб. (до 1 января 2008 г.), а с 1 января 2008 г. – и руб. соответственно.

Федеральный закон -ФЗ не содержит переходных положений, касающихся начисления амортизации после 01.01.2009 по автотранспорту стоимостью более 600 и 800 тыс. руб. (до 01.01.2008 – 300 и 400 тыс. руб.), который введен в эксплуатацию до 01.01.2009.

Поэтому те организации, на балансе которых числятся такие транспортные средства, могут руководствоваться письмом Минфина России от 01.01.2001 № /1/573, в котором сказано:

«Пунктом 9 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в редакции, действовавшей до 1 января 2008 г., было предусмотрено, что по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более руб. и руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.

В соответствии с Федеральным законом -ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации» с 1 января 2008 г. лимит первоначальной стоимости указанного автотранспорта, в отношении которого к основной норме амортизации должен применяться понижающий коэффициент, увеличен до руб. и руб. соответственно.

Федеральным законом -ФЗ «О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» предусмотрено, что с 1 января 2009 г. понижающий коэффициент к основной норме амортизации легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов применяться не будет.

В соответствии с п. 3 ст. 259 НК РФ начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.

Таким образом, норма амортизации определяется на дату ввода объекта амортизируемого имущества в эксплуатацию и не может быть изменена в течение всего срока амортизации такого объекта.

В связи с этим при амортизации легковых автомобилей и микроавтобусов, введенных в эксплуатацию до 1 января 2009 г., основная норма амортизации будет применяться со специальным коэффициентом 0,5 в соответствии с порядком, действовавшим на дату ввода соответствующего объекта в эксплуатацию».

Понижающие коэффициенты отменены, однако согласно п. 4 ст. 259.3 НК РФ руководитель организации имеет право принимать решение о начислении амортизации по нормам ниже установленных налоговым законодательством (это решение в обязательном порядке должно быть закреплено в учетной политике для целей налогообложения).

Однако в случае дальнейшей реализации объекта основных средств, по которому применялся понижающий коэффициент, остаточная стоимость реализуемых объектов амортизируемого имущества определяется исходя из фактически применяемой нормы амортизации, т. е. перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации не производится.

Согласно новой редакции ст. 258 НК РФ «налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса».

Решение о применении данной премии, а также размер, в котором должны единовременно учитываться указанные расходы, необходимо отразить в учетной политике.

В соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом -ФЗ, амортизационная премия признается для целей налогообложения косвенными расходами.

Амортизационная премия признается в составе косвенных расходов в том отчетном периоде, на который приходится дата начала амортизации основных средств. А в случаях модернизации, реконструкции, перевооружения основных средств – на дату изменения их первоначальной стоимости (п. 3 ст. 272 НК РФ), хотя это вызывало много споров с налоговыми органами.

В настоящее время данный вопрос разрешен в пользу налогоплательщиков. В своем письме от 01.01.2001 Минфин России указал следующее:

«Согласно п. 1.1 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода затраты на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств и (или) затрат, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения.

Пунктом 3 ст. 272 Кодекса установлено, что расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п. 1.1 ст. 259 Кодекса, признаются в качестве расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с гл. 25 Кодекса приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Расходы в виде 10% затрат, осуществленных при модернизации (реконструкции, техническом перевооружении) основных средств, должны учитываться для целей налогообложения прибыли в месяце, следующем за месяцем ввода в эксплуатацию объекта основных средств.

В то же время, согласно положениям п. 1.1 ст. 259 и п. 3 ст. 272 Кодекса, расходы на капитальные вложения в размере до 10% от затрат, осуществленных при модернизации (реконструкции, техническом перевооружении) основных средств, проводимой после ввода объекта основных средств в эксплуатацию, для целей налогообложения прибыли учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости основных средств».

Амортизационная премия по расходам на модернизацию (реконструкцию и т. п.) имущества, права на которое подлежат обязательной государственной регистрации, учитывается в расходах с момента подачи документов на регистрацию (письмо Минфина России от 01.01.2001 № /1/539).

В случае реализации основного средства до истечения пяти лет с момента его ввода в эксплуатацию амортизационная премия должна быть восстановлена, то есть включена в доходы, учитываемые при налогообложении (абз. 3 п. 9 ст. 258 Кодекса). Восстанавливаться должна как 10-процентная, так и 30-процентная амортизационная премия по самому основному средству, а также по затратам на реконструкцию, модернизацию и иные улучшения ОС.

Таким образом, в учетной политике для целей налогообложения необходимо отразить следующие элементы.

Во-первых, определить, по каким видам амортизируемого имущества применяется амортизационная премия.

Во-вторых, установить норматив отчислений в виде амортизационной премии в пределах 10 либо 30% (в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам).

И еще одна поправка, касающаяся основных средств, выявленных в результате инвентаризации. С 1 января 2009 г. налоговое законодательство закрепило за организациями право начислять амортизацию по таким основным средствам. Пунктом 1 ст. 257 НК РФ установлено, что первоначальная стоимость основных средств, выявленных в ходе инвентаризации, определяется в соответствии с п. 20 ст. 250 НК РФ, то есть как стоимость излишков МПЗ и прочего имущества, выявленного при инвентаризации.

Согласно абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость как излишков МПЗ, так и прочего имущества, выявленного в результате инвентаризации, определяется как сумма налога, уплаченная с дохода, который образовался при их выявлении.

Следовательно, основные средства, выявленные в результате инвентаризации, будут амортизироваться, а их первоначальную стоимость будет составлять сумма налога с дохода, уплаченная при их выявлении.

В ст. 259.1 НК РФ капитальные вложения в объекты, полученные по договору безвозмездного пользования основными средствами, амортизируются в следующем порядке:

1) капитальные вложения, стоимость которых возмещается организации-ссудополучателю организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудодателем в общем порядке, установленном гл. 25 НК РФ. Начисление амортизации в этом случае начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

Пример. Организация A - ссудополучатель получила от организации B - ссудодателя в безвозмездное пользование оборудование для своей производственной деятельности. Срок действия договора – 2 года.

Условиями договора предусмотрено, что все капитальные вложения (реконструкция, модернизация) оборудования производятся ссудополучателем с согласия ссудодателя и им возмещаются.

Предположим, что в течение срока действия договора организация A по согласованию со ссудодателем произвела дооборудование на сумму руб. Срок полезного использования согласно Классификации составляет 60 месяцев, сумма ежемесячной амортизации – 8333,33 руб.

Следовательно, организация-ссудодатель имеет право начислять и учитывать в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, амортизацию в размере 8333,33 руб. начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была произведена реконструкция;

2) капитальные вложения, произведенные организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя, стоимость которых не возмещается организацией-ссудодателем, амортизируются организацией-ссудополучателем. При этом амортизация начисляется в течение срока действия договора безвозмездного пользования исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для полученных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Начисление амортизации в этом случае начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.

Пример. Организация A - ссудополучатель получила от организации B - ссудодателя в безвозмездное пользование оборудование для своей производственной деятельности. Срок действия договора – 2 года.

Условиями договора предусмотрено, что все капитальные вложения (реконструкция, модернизация) оборудования производятся ссудополучателем с согласия ссудодателя, но им не возмещаются.

Предположим, что в течение срока действия договора организация A по согласованию со ссудодателем произвела дооборудование на сумму руб. Срок полезного использования согласно Классификации составляет 60 месяцев, сумма ежемесячной амортизации – 8333,33 руб. До окончания срока действия договора осталось 16 месяцев.

Следовательно, организация-ссудополучатель имеет право начислять и учитывать в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, амортизацию в размере 8333,33 руб. в течение срока (16 мес.), оставшегося до окончания договора;

3) при прекращении договора безвозмездного пользования и возврате объектов амортизируемого имущества налогоплательщику амортизация по нему начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат объектов налогоплательщику. Однако налоговым законодательством установлено ограничение, в соответствии с которым учесть при налогообложении амортизацию по капитальным вложениям в объекты основных средств, полученные по договору безвозмездного пользования, можно только в том случае, если ссудодателем является организация (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ).

Занятие 4. Оптимизация расходов в учетной политике

Расходы в учетной политике

Определение расходов и критерии их признания для целей налогообложения существенно отличаются от расходов в бухгалтерском учете.

В соответствии со ст. 252 НК РФ «расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, – убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода».

Перечень прямых расходов налогоплательщик, исчисляющий налог на прибыль, определяет самостоятельно в учетной политике для целей налогового учета. В п. 1 ст. 318 НК РФ приведен примерный перечень прямых расходов:

1) материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 настоящего Кодекса;

2) расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и взносы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Если организация посчитает возможным, то перечень прямых расходов она может установить одинаковым для целей как налогового, так и бухгалтерского учета. Этим она обеспечит сближение бухгалтерского и налогового учета, а также облегчит ведение регистров и расчетов.

Если в учетной политике организация не установит свой перечень прямых расходов, то в случае налоговой проверки он будет определяться в соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ.

Статья 319 НК РФ содержит порядок оценки прямых расходов на остатки НЗП, остатки готовой продукции и остатки отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции.

В своей учетной политике организация должна самостоятельно определить порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Также элементом учетной политики является и способ оценки материально-производственных ценностей.

В налоговом учете используются четыре метода оценки выбывающих материально-производственных запасов:

1) по стоимости каждой единицы;

2) по средней стоимости;

3) по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

4) по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Таким образом, для того чтобы исключить различия между бухгалтерским и налоговым учетом, организация может выбрать единый способ оценки выбытия МПЗ. Напомним, что с 1 января 2008 г. в бухгалтерском учете метод оценки МПЗ по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) не применяется.

Расходы на оплату труда формируются в соответствии с порядком, установленным ст. 255 НК РФ.

В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В ст. 255 НК РФ Федеральным законом внесены следующие изменения.

Во-первых, увеличен размер принимаемых к налоговому учету расходов на оплату взносов по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, с 3 до 6% (от расходов на оплату труда).

Во-вторых, с 1 января 2009 г. в составе расходов на оплату труда (принимаемых для целей налогообложения) можно учесть расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения. Указанные расходы для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда. Статьей 7 Федерального закона установлено, что данная норма будет действовать только до 2012 г.

Если организация не имеет вышеперечисленных расходов, то включать в учетную политику данное положение не нужно.

Из за большого объема этот материал размещен на нескольких страницах: 1 2 3 4 5 6 7 8 9