При этом, согласно п. 1 ст. 257 НК РФ, первоначальной стоимостью объекта амортизируемого имущества в общем случае признается сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением возмещаемых налогов.

По условиям вопроса первоначальная стоимость производственного оборудования сосиавила руб.

Второй показатель, используемый при расчете суммы амортизации, - это срок полезного использования. В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ .

По условиям вопроса организация «А» срок полезного использования производственного оборудования установила в количестве 5 лет. Выраженный в месяцах этот срок составит 60 месяцев (5 лет * 12 месяцев).

Таким образом, в налоговом учете организации «А» сумма амортизации за декабрь 2006 года составит:

180 000 руб. * (1 / 60 мес.) * 100% = 3 000 руб.

В результате в организации «А» амортизация за декабрь 2006 г. в бухгалтерском учете составила 5 000 руб., в налоговом учете руб. Разница между ними составляет 2 000 руб.

Учет разниц, возникающих между бухгалтерским учетом и налоговым учетом, регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль», утвержденным Приказом Минфина н (далее ПБУ 18/02).

Согласно п. 3 ПБУ 18/02, разницы состоят из временных и постоянных.

Разницы, возникающие в результате применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей налогового учета, признаются временными.

В соответствии с п. 10 ПБУ 18/02 временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:

-  вычитаемые временные разницы;

-  налогооблагаемые временные разницы.

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. При начислении амортизации вычитаемые временные разницы имеют место быть в случае, когда сумма амортизации в бухгалтерском учете превышает сумму амортизации в налоговом учете.

В организации «А» сумма амортизации в бухгалтерском учете превышает на 2 000 руб. сумму амортизации в налоговом учете, следовательно, данная разница признается вычитаемой временной разницей.

Вычитаемые временные разницы в бухгалтерском учете не отражаются, они формируют отложенные налоговые активы.

Согласно п. 14 ПБУ 18/02 отложенный налоговый актив равняется величине, определяемой как произведение вычитаемой временной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную действующим законодательством РФ на отчетную дату. В настоящее время в отношении вышеуказанной операции статьей 284 НК РФ установлена ставка налога на прибыль в размере 24 %.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, когда возникла вычитаемая временная разница.

В учете организации «А» вычитаемая временная разница возникла в декабре 2006 г.

Таким образом, в бухгалтерском учете организации «А» в декабре 2006 г. подлежит отражению отложенный налоговый актив в сумме:

2 000 руб. * 24 % = 480 руб.

В соответствии с Инструкцией № 94н, учет отложенных налоговых активов осуществляется на счете 09 «Отложенные налоговые активы». Начисление отложенных налоговых активов производится по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Следовательно, бухгалтер организации «А» в декабре 2006 г. на сумму начисленного отложенного налогового актива в размере 480 руб. произведет запись:

Дт счета

Кт счета

Содержание хозяйственной операции

09

68

Начислен отложенный налоговый актив в сумме 480 руб. с разницы в виде превышения суммы амортизации в бухгалтерском учете над суммой амортизации в налоговом учете

Вопрос 3.

Обществом был получен заем от иностранной организации, владеющей 90 % уставного (складочного) капитала. По состоянию на 31 марта 2007 г. сумма непогашенной задолженности, являющаяся контролируемой, составляла руб. Собственный капитал Общества, исчисленный в порядке, установленном ст. 269 НК РФ, составил тыс. руб. Сумма начисленных процентов - 16 тыс. руб.

Определить предельную сумму процентов, признаваемую расходом для целей начисления налога на прибыль за 1 квартал 2007 года?

Правильный ответ.

в) 9,5 тыс. руб.

Обоснование.

При получении займа от иностранной организации российские организации руководствуются Федеральным законом -ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее Закон ), положениями Гражданского кодекса РФ (далее ГК РФ) и Налогового кодекса РФ (далее НК РФ).

Заем может быть получен как в российских рублях, так и в иностранной валюте.

Согласно ст. 1 Закона , получение резидентом от нерезидента и отчуждение резидентом в пользу нерезидента иностранной валюты на законных основаниях (то есть законный переход права собственности на иностранную валюту) признается валютной операцией.

В соответствии со статьей 6 Закона , на проведение валютных операций между резидентами и нерезидентами не установлены ограничения (исключение составляет купля-продажа иностранной валюты и чеков, номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте, - осуществляется только через уполномоченные банки).

Таким образом, российская организация без ограничений может получать займы от иностранных организаций.

Как правило, в договоре займа с иностранной организацией указывается, право какой страны будет применяться для регулирования сделки. Если отношения строятся на основе российского права, договор валютного займа регулируется главой 42 «Заем и кредит» ГК РФ.

Согласно ст. 807 гл. 42 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками.

Заемщик, в свою очередь, обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Пунктом 1 ст.808 ГК РФ установлено, что договор должен быть заключен в письменной форме. В противном случае к нему могут применяться последствия ничтожной сделки.

Договором займа могут быть предусмотрены проценты за пользование заемными средствами. Размер и порядок выплаты заемщиком процентов по займу устанавливается сторонами договора займа.

Для целей налогообложения прибыли проценты по займам учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Признание процентов по займам в качестве налоговых расходов осуществляется по правилам, установленным главой 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 269 гл. 25 НК РФ, займы относятся к долговым обязательствам.

Проценты, начисленные по долговым обязательствам, в частности по займам, признаются расходами для целей налогообложения прибыли.

Нормами статьи 269 НК РФ установлены общий и специальный порядки признания процентов по долговым обязательствам.

Общий порядок заключается в том, что проценты по долговым обязательствам признаются в полном объеме при условии, что размер начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (при ежеквартальном исчислении налога на прибыль) или месяце (при ежемесячном исчислении налога на прибыль) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Специальный порядок признания расходов по долговым обязательствам, в частности по займам, установлен п. 2 ст. 269 НК РФ и заключается он в том, что в составе налоговых расходов учитывается не фактическая величина процентов, а их предельная величина, рассчитанная в специальном порядке. Применяется специальный порядок организацией при наличии следующих условий:

1) проценты начисляются по контролируемой задолженности;

2) размер непогашенной контролируемой задолженности российского заемщика перед иностранным заимодавцем превышает собственный капитал заемщика более чем в 3 раза (для банков и лизинговых фирм - более чем в 12,5 раз).

В отношении условия о том, что проценты начисляются по контролируемой задолженности, можно сказать следующее.

Контролируемой задолженностью признается задолженность:

1) по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации.

Понятие «прямо владеть» подразумевает, что иностранная компания должна иметь в собственности 20% и более доли в уставном капитале российского заемщика.

Понятие «косвенно владеть» подразумевает, что иностранная компания владеет долей в капитале иностранного учредителя российского заемщика;

2) по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством РФ аффилированным лицом иностранной организации, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного капитала российского заемщика. Аффилированным лицом признается лицо, способное оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность (данное определение приведено в Законе Российской Федерации от 01.01.01 № 000-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках»). Такая ситуация возникает, когда заем предоставлен российской организацией, зависимой от иностранной организации, владеющей долей в уставном капитале заемщика;

3) по долговому обязательству, в отношении которого вышеуказанное аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.

Аналогичные разъяснения о том, какую задолженность считать контролируемой, приведены в Письме Минфина РФ от 01.01.2001 № /1/212.

Второе условие для расчета предельной величины процентов, как выше было сказано, заключается в том, что размер непогашенной контролируемой задолженности российского заемщика перед иностранным заимодавцем превышает собственный капитал заемщика более чем в 3 раза (для банков и лизинговых фирм - более чем в 12,5 раз).

В отношении размера непогашенной контролируемой задолженности можно сказать следующее. Для расчета вышеуказанного превышения берется суммарная величина всех непогашенных задолженностей, а не конкретного долга.

Кроме того, Минфин РФ в Письме от 01.01.2001 № /1/40 разъяснил, что непогашенная контролируемая задолженность определяется без учета начисленных по состоянию на отчетную дату процентов по данной задолженности.

В отношении же размера собственного капитала заемщика следует отметить следующее. Согласно п. 2 ст. 269 НК РФ, для целей расчета процентов по контролируемой задолженности собственным капиталом признается разница между суммой активов и величиной обязательств заемщика на последний день отчетного (налогового) периода. При этом величина обязательств берется за минусом сумм задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита. Данное положение подтверждает Письмо Минфина РФ от 01.01.2001 № /1/23.

Определение «активов» и «обязательств» не приведено в ст. 269 НК РФ. При этом, согласно ст. 11 НК РФ, институты, понятия и термины отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства. Понятия «активы» и «обязательства» сформулированы в нормативных документах по бухгалтерскому учету. Данные величины содержатся в бухгалтерской отчетности организации-заемщика. Таким образом, величина собственного капитала определяется на основе показателей бухгалтерского учета на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода. Минфин РФ в Письмах от 01.01.2001 № /1/36, от 01.01.2001 № /1/322 разъяснил, что в общем случае собственный капитал организаций (кроме банков) представляет собой разницу между итоговой строкой бухгалтерского баланса и суммой итоговых строк разделов IV «Долгосрочные обязательства» и V «Краткосрочные обязательства».

На практике может возникнуть ситуация, когда величина обязательств превысит величину активов. В этом случае величина собственного капитала для целей ст. 269 НК РФ составит отрицательное значение. А при равенстве активов и обязательств собственный капитал будет равен нулю. При таких показателях собственного капитала невозможно рассчитать величину предельных процентов. В этом случае проценты по контролируемой задолженности в составе расходов для целей налогообложения прибыли не учитываются. Данный вывод содержится в Письме Минфина РФ от 01.01.2001 № /3/45.

При наличии двух вышеуказанных условий в отношении заемного обязательства рассчитывается предельная величина процентов по данному обязательству. Именно эту сумму заемщик вправе учесть в расходах для целей налогообложения прибыли. Причем расчет предельной величины процентов производится по каждому конкретному долговому обязательству, а не по суммарной величине всех непогашенных задолженностей.

Рассчитывается предельная величина процентов путем деления фактической суммы процентов, начисленных по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода:

Предельная величина процентов = Проценты с суммы непогашенной контролируемой задолженности / Коэффициент капитализации

Коэффициент капитализации, в свою очередь, определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российского заемщика, и деления полученного результата на 3 (для банков и лизинговых фирм - на 12,5):

Коэффициент капитализации = (Непогашенная контролируемая задолженность / (Собственный капитал * Доля участия в уставном капитале)) / 3

По условиям вопроса Общество получило заем от иностранной организации, владеющей 90 % уставного (складочного) капитала. То есть иностранная организация прямо владеет более чем 20 % уставного (складочного) капитала заемщика. По состоянию на 31 марта 2007 г. задолженность перед иностранным заимодавцем не погашена и составила тыс. руб.

Из условий вопроса также следует, что собственный капитал Общества на 31 марта 2007 г. составил тыс. руб. Общество не является ни кредитной организацией, ни лизинговой фирмой, соответственно, рассматривается трехкратное превышение контролируемой задолженности над собственным капиталом.

Непогашенная контролируемая задолженность превышает собственный капитал Общества более чем в 3 раза:

450 000 тыс. руб. / 100 000 тыс. руб. = 4,5 раз

Таким образом, имеют место два условия, при наличии которых проценты по займу учитываются для целей налогообложения прибыли в специальном порядке - в размере предельной величины.

Фактическая величина процентов по займу за 1 квартал 2007 года сложилась в сумме 16 тыс. руб. Доля участия иностранного заимодавца 90 %.

Коэффициент капитализации составит:

(450 000 тыс. руб. / (100 000 тыс. руб. * 90% / 100%)) / 3 = 1,67

Предельная величина процентов за 1 квартал 2007 года составит:

16 тыс. руб. / 1,67 = 9,5 тыс. руб.

Пунктом 3 ст. 269 НК РФ установлено, что в состав налоговых расходов включается наименьшая из величин:

-  фактические проценты;

-  предельные проценты.

По условиям вопроса фактические проценты составили 16 тыс. руб., предельные проценты - 9,5 тыс. руб.

Следовательно, наименьшей из величин является сумма предельных процентов в размере 9,5 тыс. руб.

Таким образом, для целей начисления налога на прибыль в 1 квартале 2007 г. Общество признает в составе расходов предельную сумму процентов в размере 9,5 тыс. руб.

Согласно положениям ст. 265 НК РФ, предельные проценты учитываются в составе внереализационных расходов.

А разница между фактическими процентами и предельными процентами, согласно п. 4 ст. 269 НК РФ, приравнивается к дивидендам, подлежащим выплате иностранному учредителю - заимодавцу. Данная разница не учитывается в составе расходов на основании п.1, а также п. 8 ст. 270 НК РФ.

Так, пунктом 1 ст. 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются суммы начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения, а п. 8 ст. 270 НК РФ гласит, что не признаются расходами проценты, начисленные налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в соответствии со ст. 269 НК РФ.

Таким образом, Общество в 1 квартале 2007 г. из 16 тыс. руб. фактически начисленных процентов:

ü  9,5 тыс. руб. учтет в составе внереализационных расходов (данная сумма признается процентами);

ü  6,5 тыс. руб. не учтет в составе расходов (данная сумма признается дивидендами).

Следует отметить, что для иностранной организации, предоставившей заем, выплаты Обществом в виде процентов и дивидендов, признаются доходом и облагаются налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты дохода, на основании пп.1, пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ.

Налог на прибыль с доходов, полученных участником - иностранной организацией от источника в России, исчисляется и удерживается организацией, выплачивающей доход, при выплате дохода (за исключением случаев, установленных п. 2 ст. 310 НК РФ).

Организация в этом случае является налоговым агентом. Налог на прибыль перечисляется налоговым агентом:

1) по доходам в виде процентов в течение 3 дней после дня выплаты денежных средств иностранной организации (абз. 2 п. 2 ст. 287 НК РФ). Однако, пунктом 1 ст. 310 НК РФ установлено, что сумма налога, удержанного с доходов иностранных организаций, перечисляется налоговым агентом в бюджет одновременно с выплатой дохода. МНС РФ в Письме -1-13/Ю274 разъясняет, что данное противоречие толкуется в пользу налогоплательщиков, поэтому налог на прибыль перечисляется налоговым агентом все-таки в трехдневный срок.

2) по доходам в виде дивидендов - на основании п. 4 ст. 287 НК РФ, в течение 10 дней со дня выплаты дохода.

В общем случае доход иностранной организации подлежит налогообложению налогом на прибыль:

1)  по доходам в виде процентов - по ставке 20 %;

2)  по доходам в виде дивидендов - по ставке 15%.

От общего случая отличаются ситуации, когда между Россией и иностранной организацией заключен международный договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения.

В соответствии с п. 3 ст. 310 НК РФ при выплате налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом на прибыль в России по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.

Информация о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и о суммах удержанных налогов представляется налоговым агентом в налоговый орган по месту своего нахождения в виде Налогового расчета по форме, утвержденной Приказом МНС России от 01.01.2001 № САЭ-3-23/286@, который заполняется в порядке, установленном Инструкцией по заполнению формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, утвержденной Приказом МНС России от 01.01.2001 № БГ-3-23/275.

При расчете величины предельных процентов в следующих отчетных периодах следует иметь в виду, что при изменении их величины и, соответственно, величины разницы между фактическими и предельными процентами, приравненной к дивидендам, налог на прибыль с дохода, ранее выплаченного иностранной организации, пересчету не подлежит. Позиция налоговых органов по этому вопросу выражена в Письме УФНС России по г. Москве от 01.01.2001 г. № 20-12/31077.

Вопрос 4.

Организация занимается предоставлением фотоуслуг и применяет для целей налогообложения кассовый метод. Определить сумму налога на прибыль, исходя из следующих данных:

-  объем предоставленных услуг, включая НДС, 1650 тыс. руб., в том числе оплачено 1600 тыс. руб.;

-  налогоплательщиком начислены и уплачены штрафные санкции за нарушение срока
выполнения договора 12 тыс. руб.;

-  сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная в бюджет 117 тыс. руб.;

-  себестоимость оплаченных услуг 1250 тыс. руб., в том числе:

-  командировочные расходы 17 тыс. руб., в том числе сверхнормативные 5 тыс.
руб.;

-  представительские расходы 30 тыс. руб.;

-  расходы на оплату труда 450 тыс. руб.;

-  материальные расходы 550 тыс. руб.;

-  хозяйственные расходы 50 тыс. руб.;

-  налоги с фонда оплаты труда 117 тыс. руб.;

-  юридические услуги 36 тыс. руб.

Правильный ответ.

б) 26,6 тыс. руб.

Обоснование.

Порядок налогообложения организаций налогом на прибыль регулируется главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса РФ (далее НК РФ).

Согласно ст. 246 гл. 25 НК РФ российские организации признаются плательщиками налога на прибыль. Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с правилами главы 25 НК РФ. Данный режим налогообложения называется «общим».

Большая часть российских организаций исчисляет налог на прибыль по правилам общего режима.

Однако, Налоговый кодекс РФ предусматривает несколько вариантов специальных режимов налогообложения, которые призваны упростить процедуру исчисления налога на прибыль, тем самым «облегчив жизнь» отдельным категориям организаций. На практике данные режимы могут и «осложнить жизнь» организаций, но это тема отдельного разговора.

К специальным режимам налогообложения относится, в частности, система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее ЕНВД). Порядок налогообложения ЕНВД регулируется главой 26.3 НК РФ. Согласно п. 2 ст. 346.26 гл. 26.3 НК РФ, ЕНВД могут облагаться такие виды деятельности как розничная торговля, автотранспортные услуги, ветеринарные услуги и т. д., а также бытовые услуги.

Право установить конкретный перечень видов деятельности, облагаемых ЕНВД, Налоговый кодекс РФ предоставил представительным органам муниципальных районов, городских округов, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга (п. 1 ст. 346.26 гл. 26.3 НК РФ).

То есть каждое муниципальное образование на основании нормативного правового акта на своей территории определяет, по каким видам деятельности организации исчисляют ЕНВД. При этом требования Налогового кодекса РФ таковы, что налогоплательщик обязан исчислять ЕНВД по такому виду деятельности, несмотря на то, что параллельно может осуществлять деятельность, не облагаемую ЕНВД.

По условиям вопроса организация занимается предоставлением фотоуслуг.

Общероссийским классификатором услуг населению, утвержденным Постановлением Госстандарта РФ фотоуслуги отнесены к бытовым услугам, которые могут по решению муниципального образования облагаться ЕНВД.

Так, например, в г. Тюмени на основании Решения Тюменской городской Думы «О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории города Тюмени» фотоуслуги отнесены к видам деятельности, облагаемым ЕНВД.

Следовательно, если бы организация находилась в г. Тюмени, она не вправе была бы использовать кассовый метод исчисления налога на прибыль. Налогообложение ее деятельности осуществлялось бы в режиме ЕНВД.

Предположим, что организация оказывает фотоуслуги на территории муниципального образования, в котором фотоуслуги не включены в перечень услуг, облагаемых ЕНВД.

В этом случае организация исчисляет налог на прибыль по правилам общего режима. Как выше было сказано, организация, работающая на общем режиме налогообложения, облагает налогом на прибыль величину доходов, уменьшенную на величину расходов. Признание доходов и расходов осуществляется по правилам, установленным НК РФ.

Налоговым кодексом РФ предусмотрены два метода признания доходов и расходов при исчислении налога на прибыль:

1)  метод начисления;

2)  кассовый метод.

Метод начисления могут использовать все организации. Порядок признания доходов и расходов при методе начисления установлен статьями 271, 272 НК РФ.

Порядок признания доходов и расходов при кассовом методе установлен ст. 273 НК РФ. Пунктом 1 ст. 273 НК РФ установлено, что для применения кассового метода организацией должно быть соблюдено условие, дающее ей право на применение данного метода. Это условие заключается в том, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) организации без учета НДС в среднем за предыдущие четыре квартала не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. Таким образом, вышеуказанный предельный размер составляет 4 млн. руб. в целом за предыдущие четыре квартала (данный вывод подтверждается разъяснениями сотрудников налоговых органов в ответах на частные запросы).

Из формулировки данного условия следует, что для расчета предельного размера выручки в расчет берется только доход от реализации товаров (работ, услуг), а внереализационные доходы в расчете не участвуют.

Не вправе применять кассовый метод банки, а с 1 января 2006 г. также участники договоров доверительного управления имуществом и договоров простого товарищества.

Пунктом 4 ст. 273 НК РФ установлено, что в случае превышения предельного размера суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение. Согласно п.1 ст.285 НК РФ, налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. Таким образом, при получении выручки без учета НДС в размере более четырех млн. руб. в целом за четыре предыдущих квартала налогоплательщик обязан перейти на метод начисления с начала года, в котором допущено превышение.

По условиям вопроса объем оплаченных услуг организации, включая НДС, составил 1 600 тыс. руб. Без учета НДС данная сумма составила 1 356 тыс. руб.

При использовании кассового метода доходами и расходами признаются те же доходы и расходы, что и при использовании метода начисления.

Отличие кассового метода от метода начисления заключается в моменте признания доходов и расходов.

1. Доходы.

При использовании метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 2 ст. 271 НК РФ).

При использовании же кассового метода датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Так при расчете покупателя (заказчика) с организацией денежными средствами датой признания дохода является день поступления денежных средств в кассу, на расчетный счет, что подтверждается первичными кассовыми, банковскими документами.

При расчете покупателя (заказчика) с организацией имуществом доходы признаются в день поступления полученного имущества, что подтверждается первичным документом на приемку-передачу.

При погашении обязательства покупателя (заказчика) с организацией путем взаимозачета датой признания дохода является день, когда подписан акт взаимозачета и т. д.

Следует отметить, что при кассовом методе полученная от покупателя (заказчика) предварительная оплата (аванс) также признается доходом организации. Тогда как при методе начисления суммы предварительной оплаты не учитываются в составе доходов. Данный вывод содержится в п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса РФ».

По условиям вопроса организация оказала фотоуслуги на сумму 1 650 тыс. руб., включая НДС. Из этой суммы заказчиками оплачено 1 600 тыс. руб., включая НДС. То есть оплаченная выручка организации от реализации фотоуслуг составила 1600 тыс. руб., включая НДС.

Согласно ст. 249 НК РФ, выручка от реализации, в частности, фотоуслуг признается доходом организации. В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы возмещаемых налогов. К возмещаемым налогам относится, в том числе, НДС. Реализация фотоуслуг облагается НДС по ставке 18 %.

На основании вышеизложенного для целей налогообложения прибыли доход организации, применяющей кассовый метод, составит:

1 600 – 1 600 * 18 / 118 = 1 356 тыс. руб.

2. Расходы.

При методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ).

При кассовом же методе расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав) (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Прекращение встречного обязательства подразумевает оплату приобретаемых товаров, работ, услуг как денежными, так и неденежными средствами.

При определении расходов по кассовому методу следует также учитывать, что, согласно ст. 252 НК РФ, расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При признании расходов по кассовому методу следует учитывать определенные особенности.

Так на практике организации зачастую оплачивают услуги авансом. В этом случае расходы признаются не в момент оплаты, а по мере оказания услуг.

Командировочные расходы признаются не в момент выдачи сотруднику в подотчет денежных средств, а в момент подтверждения сотрудником произведенных расходов - представления авансового отчета.

Таким образом, для признания расходов при использовании кассового метода их суммы должны быть не только оплачены, но и реально понесены организацией.

По условиям вопроса организация:

1. начислила и уплатила штрафные санкции за нарушение срока выполнения договора в размере 12 тыс. руб.;

2. уплатила в бюджет сумму налога на добавленную стоимость в размере 117 тыс. руб.;

3. сформировала себестоимость оплаченных услуг в размере 1 250 тыс. руб., сложившуюся из:

3.1  командировочные расходы 17 тыс. руб., в том числе сверхнормативные 5 тыс. руб.;

3.2  представительские расходы 30 тыс. руб.;

3.3  расходы на оплату труда 450 тыс. руб.;

3.4  материальные расходы 550 тыс. руб.;

3.5  хозяйственные расходы 50 тыс. руб.;

3.6  налоги с фонда оплаты труда 117 тыс. руб.;

3.7  юридические услуги 36 тыс. руб.

Предположим, что данные расходы экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности по оказанию фотоуслуг.

Рассмотрим признание каждого вида расхода для целей исчисления налога на прибыль при применении кассового метода.

1. Штрафные санкции за нарушение срока выполнения договора в полном объеме признаются внереализационными расходами.

Согласно п. 13 ст. 265 НК РФ, к внереализационным расходам относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Статья 273 НК РФ, регулирующая порядок признания расходов при кассовом методе, не устанавливает особенностей признания расходов в виде штрафов, пеней, иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств.

Организация начислила штрафные санкции за нарушение срока выполнения договора, то есть признала их, а также оплатила.

Из за большого объема этот материал размещен на нескольких страницах:
1 2 3 4 5 6