1) налоговой базы;
Налоговая база по экспортным операциям, согласно п. 3 ст. 153 НК РФ, определяется путем пересчета иностранной валюты в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров.
Следует отметить, что, по мнению Минфина РФ, выраженному в Письме от 01.01.2001 № /61, в случаях, когда экспортерами не подтверждается право на применение нулевой ставки НДС, пересчет валютной выручки в рубли производится на дату отгрузки товаров, а не на дату их оплаты.
Моментом определения налоговой базы по экспортным операциям в соответствии с п. 9 ст. 167 НК РФ признается последний день месяца, в котором собран пакет документов, подтверждающих экспорт.
Кроме того, с 1 января 2006 г. в налоговую базу не включаются суммы полученной предоплаты в счет предстоящих экспортных поставок.
Как выше было сказано, для экспортной выручки установлена ставка 0 %, следовательно, исчисленная с налоговой базы сумма НДС всегда равна нулю.
Поскольку исчисленная с экспортной выручки сумма НДС всегда равна нулю, то вся сумма «входного» НДС, связанная с приобретением товаров или производством продукции, реализуемых на экспорт, возмещается из бюджета путем зачета или возврата.
Для возмещения сумм «входного» НДС экспортеру необходимо выполнить общие условия для вычета, предусмотренные гл. 21 НК РФ:
- наличие счета-фактуры поставщика;
- оприходование приобретенных товаров, работ, услуг на основании соответствующих первичных документов;
- использование приобретенных товаров, работ, услуг для операций, облагаемых НДС.
Одним из обязательных условий для предъявления экспортером НДС к возмещению из бюджета является требование по разработке методики ведения раздельного учета сумм «входного» НДС. Раздельный учет сумм входного НДС предполагает раздельное отражение «входного» НДС:
- связанного с приобретением товаров или производством продукции, реализуемых на экспорт;
- связанного с приобретением товаров или производством продукции, реализуемых на внутрироссийском рынке.
С 1 января 2006 г. в п. 10 ст. 165 НК РФ закреплена обязанность экспортера утвердить в учетной политике для целей налогообложения порядок определения суммы «входного» НДС, предъявляемой к возмещению по экспортной реализации.
Раздельный учет сумм НДС призван обеспечить возможность контроля обоснованности применения налогоплательщиком налоговых вычетов в отношении сумм НДС, связанного с приобретением товаров, производством продукции, реализуемых на экспорт.
В целях ведения раздельного учета экспортеры открывают дополнительные субсчета к счетам 90 «Продажи» и 19 «НДС по приобретенным ценностям». Как правило, разделить НДС на внутрироссийский и экспортный по прямым расходам на приобретение товаров и производство продукции не сложно.
Сложнее решить вопрос, как распределить НДС по общехозяйственным расходам и иным затратам, которые невозможно отнести к конкретному виду товаров или продукции путем ведения прямого раздельного учета затрат. Как правило, в таких случаях суммы НДС делятся исходя из доли экспортной выручки в общей выручке.
Допустимы и другие варианты. Например, в качестве критерия могут использоваться количественные показатели экспортируемой продукции либо ее себестоимость. Какой механизм выбрать, решает сам налогоплательщик, учитывая специфику своего производственного процесса.
В бухгалтерском учете в соответствии с Инструкцией № 94н учет исчисленного с налоговой базы НДС осуществляется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчете «НДС», а учет «входного» НДС ведется на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям» субсчетах:
- «Экспортный НДС по приобретенным товарам» - в отношении сумм НДС, связанных с приобретением товаров или производством продукции, реализуемых на экспорт;
- «Внутрироссийский НДС» - в отношении сумм НДС, связанных с приобретением товаров или производством продукции, реализуемых на внутрироссийском рынке.
Порядок отражения операций по начислению и вычету НДС по экспортным операциям представлен в таблице:
Дт
Кт
Содержание хозяйственной операции
январь 2007 г.
41
60
Приобретен товар у поставщика на внутрироссийском рынке
19 «Внутрироссийский НДС»
60
Принята к учету сумма «входного» НДС со стоимости приобретенного на внутрироссийском рынке товара
68 «НДС»
19 «Внутрироссийский НДС»
Принят к зачету внутрироссийский НДС при соблюдении всех правил, установленных ст. 172НКРФ
март 2007 г.
62
90
Признана выручка от реализации на экспорт приобретенного в январе товара
90
41
Списана себестоимость реализованного на экспорт товара
19 «Внутрироссийский НДС»
68 «НДС»
Восстановлен «внутрироссийский» НДС, ранее принятый к вычету, в связи с реализацией на экспорт приобретенного в январе товара. Данная сумма должна быть восстановлена к уплате в бюджет в налоговом периоде, на который приходится день отгрузки товара на экспорт.
19 «Экспортный НДС по приобретенным товарам»
19 «Внутрироссийский НДС»
Восстановленная сумма «внутрироссийского» НДС перенесена на «Экспортный НДС по приобретенным товарам». В составе экспортного НДС по приобретенным товарам, работам, услугам учитывается также рассчитанная в соответствии с принятой учетной политикой доля НДС по общехозяйственным расходам
68 «НДС»
19 «Экспортный НДС по приобретенным товарам»
Предъявлен к вычету «Экспортный НДС по приобретенным товарам» в декларации за налоговый период, в котором собран пакет подтверждающих документов (не позднее 180 дней с даты помещения товара под таможенный режим экспорта)
Как выше было сказано, экспортер вправе предъявить НДС к вычету, если им собран пакет подтверждающих документов в течение 180 дней с даты помещения товара под таможенный режим экспорта. В случае если экспортером на 181-й день данный пакет документов не собран, то с суммы экспортной выручки исчисляется НДС. Согласно п. 9 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы в таком случае является день отгрузки товара. На эту дату производится пересчет валютной выручки в рубли (Письмо Минфина РФ от 01.01.2001 № /61 подтверждает данный вывод).
Следовательно, экспортер должен исчислить и уплатить НДС до 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом (месяцем или кварталом), в котором был отгружен товар.
Поскольку НДС необходимо исчислить за уже прошедшие налоговые периоды, то за эти периоды в налоговую инспекцию сдается уточненная декларация по НДС. Если у организации в лицевом счете по «внутрироссийскому» НДС отсутствует необходимая сумма переплаты, то помимо налога ей придется заплатить еще и пени.
Следует отметить, что порядок отражения в бухгалтерском учете сумм НДС, начисленных к уплате в бюджет в связи с неподтверждением обоснованности применения налоговой ставки 0%, нормативными документами не установлен. Минфин РФ в Письме от 01.01.2001 № /177 предлагает отражать сумму НДС, начисленную к уплате в бюджет по истечении 180 дней с даты экспорта товара, записями по дебету счета 68 «Расчеты с бюджетом» субсчет «НДС к возмещению» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты с бюджетом» субсчет «НДС к начислению» и затем при перечислении НДС в бюджет, соответственно, по дебету счета 68 субсчет «НДС к начислению» с кредитом счета 51 «Расчетные счета».
Однако, по мнению ряда специалистов, такое отражение противоречит положениям п. 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России н, согласно которому отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с бюджетом должны быть согласованы с соответствующими организациями и тождественны. Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается. Следовательно, отражение по дебету счета 68 субсчет «НДС к возмещению» начисленной к уплате в бюджет по истечении 180 дней с даты экспорта товара суммы НДС может быть произведено только на дату возникновения у организации права на ее вычет, которое, как указывалось выше, возникает в последний день месяца, в котором собран пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки по НДС в размере 0%.
Специалисты предлагают учитывать такой НДС, подлежащий вычету по мере подготовки пакета подтверждающих документов, на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям» субсчете «НДС, начисленный по экспортным операциям».
При этом в бухгалтерском учете экспортера операции по начислению НДС по неподтвержденному экспорту будут отражены следующим образом:
Дт
Кт
Содержание хозяйственной операции
181-й день с момента помещения товара под таможенный режим экспорта
19 «НДС, начисленный по экспортным операциям»
68 «НДС»
Начислен НДС со стоимости реализованной на экспорт продукции, право на применение налоговой ставки 0% по которой не подтверждено в течение 180 дней. Уточнения вносятся в налоговую декларацию по НДС за налоговый период, в котором произведена отгрузка товара на экспорт
19 «Экспортный НДС по приобретенным товарам»
19 «Внутрироссийс кий НДС»
Сумма «внутрироссийского» НДС по приобретенным товарам перенесена на «Экспортный НДС по приобретенным товарам»
68 «НДС»
19 «Экспортный НДС по приобретенным товарам»
Принят к вычету экспортный НДС по приобретенным товарам. Поскольку экспортер с неподтвержденной экспортной реализации исчислил НДС в бюджет, он вправе принять к вычету «входной»НДС поставщика.
В месяце, когда собраны документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0%
68 «НДС»
19 «НДС, начисленный по экспортным операциям»
После подтверждения ставки 0% принят к вычету НДС, начисленный со стоимости реализованной на экспорт продукции, право на применение налоговой ставки 0% по которой не было подтверждено в течение 180 дней. Отражается в декларации за налоговый период, в котором
применение налоговой ставки 0% подтверждено
68 «НДС»
19 «Экспортный НДС по приобретенным товарам»
СТОРНО
ранее принятой к вычету суммы экспортного НДС по приобретенным товарам в связи с тем, что данная сумма подлежит отражению в декларации в том налоговом периоде, в котором применение налоговой ставки 0% подтверждено
68 «НДС»
19 «Экспортный НДС по приобретенным товарам»
Принят к вычету экспортный НДС по приобретенным товарам в том налоговом периоде, в котором применение налоговой ставки 0% подтверждено
В случае если экспортер так и не смог подтвердить применение налоговой ставки 0%, то исчисленный с экспортной выручки НДС списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». Данный вывод подтверждает Письмо Минфина РФ от 01.01.2001 № /177.
Следует отметить, что в данном письме не оговорено, в какой момент организация должна признать, что экспорт не будет подтвержден. Это дает возможность экспортерам самостоятельно решить данный вопрос и закрепить свое решение в учетной политике. Целесообразно в этом случае определить момент списания суммы на убытки по истечении трех лет (общий срок исковой давности по ст. 196 ГК РФ) с момента оформления товаров на экспорт (проставления на перевозочных документах отметок таможенных органов).
В то же время следует отметить, что п. 9 ст. 167 НК РФ не ограничивает срок подачи в налоговые органы документов для подтверждения реального экспорта, а также декларации по ставке 0%. А значит, подтверждение возможно и по истечении трех лет. Данный вывод вытекает и из существующей арбитражной практики. К примеру, Постановлением ФАС Поволжского округа от 01.01.2001 по делу № А/03-35 было определено, что исчисление установленного трехлетнего срока исковой давности в отношении возмещения НДС должно производиться с момента окончания налогового периода (т. е., если исходить из п. 9 ст. 167 НК РФ - начиная с последнего дня месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, а не с момента отгрузки товаров на экспорт).
В связи с этим списывать исчисленный с экспортной выручки и не подтвержденный НДС на убытки целесообразно лишь на основании результатов проведенной инвентаризации по счету 19 субсчету «НДС, начисленный по экспортным операциям».
Для целей налогообложения прибыли сумма НДС, исчисленная и уплаченная за счет собственных средств по неподтвержденному экспорту, не учитывается в составе расходов, поскольку на основании ст. 252 НК РФ не является экономически обоснованным расходом. Аналогичное мнение по данному вопросу выразил Минфин РФ в Письме от 01.01.2001 № /1/17.
В результате возникает разница между данными бухгалтерского учета и данными налогового учета в виде суммы НДС по неподтвержденному экспорту, учтенной в составе расходов в бухгалтерском учете и не признанной в составе расходов в налоговом учете.
В соответствии с нормами ПБУ 18/02 данная разница признается постоянной и формирует постоянное налоговое обязательство (ПНО). В бухгалтерском учете отражение ПНО производится следующим образом:
Дт
Кт
Содержание хозяйственной операции
99 «ПНО»
68
Отражено постоянное налоговое обязательство, равное произведению суммы НДС по неподтвержденному экспорту и ставки налога на прибыль в размере 24%
Как было сказано выше, при неподтверждении правомерности применения налоговой ставки 0% при реализации товаров на экспорт, начисляются пени, начиная с 21-го числа месяца, следующего за тем налоговым периодом, в котором была произведена отгрузка товара на экспорт. Данный вывод косвенно вытекает из анализа п. 1 ст. 174 НК РФ, п. 3 ст. 75 НК РФ. Аналогичной позиции придерживается Минфин РФ в Письме от 01.01.2001 № /140.
Однако Президиум ВАС РФ в Постановлении /05 по делу /2005-10 высказал по данному вопросу иную точку зрения, согласно которой начисление пени на сумму НДС, причитающуюся к уплате в бюджет в связи с неподтверждением права на применение ставки НДС в размере 0%, может производиться только начиная со 181 дня считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта.
Свой вывод Президиум ВАС РФ сделал на основании абз. 2 п. 9 ст. 165 НК РФ, из которого, по его мнению, следует, что обязанность по уплате НДС в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта.
Аналогичные выводы сделаны также в Постановлении ФАС Московского округа от 01.01.2001, 02.05.2006 № КА-А41/3597-06 по делу № А41-К2-15965/05, Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 01.01.2001 /2005(18221-А45-25).
Однако необходимо учитывать, что, экспортер, следуя мнению арбитражных судов, рискует столкнуться с противоположным мнением налоговых органов.
В соответствии с ГК РФ экспортер для реализации товара может привлечь комиссионера. Согласно п.1 ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. При этом согласно п. 1 ст. 996 ГК РФ к комиссионеру не переходит право собственности на переданную ему для реализации продукцию.
Статьей 999 ГК РФ установлено, что по исполнении поручения комиссионер обязан передать комитенту (организации) все полученное по договору комиссии.
В соответствии с п. 1 ст. 991 ГК РФ организация обязана выплатить комиссионеру вознаграждение, а комиссионер в соответствии со ст. 997 ГК РФ вправе удержать сумму вознаграждения из денежных средств, поступивших в оплату за реализованный товар.
Бухгалтерский учет расчетов с комиссионером в соответствии с Инструкцией № 94н ведется на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». На каждого комиссионера к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» открывается отдельный аналитический счет.
Операции по реализации товара на экспорт в учете экспортера-комитента отражаются следующим образом:
Дт
Кт
Содержание хозяйственной операции
45
41
Произведена отгрузка товара комиссионеру для дальнейшей реализации на экспорт
62
90
На основании отчета комиссионера признана выручка от реализации товара на экспорт, списана себестоимость реализованного товара, задолженность покупателя товара перенесена на комиссионера, реализующего товар и получающего выручку от покупателя
90
45
76 «Расчеты с комиссионером за переданную на реализацию
62
продукцию»
51,52
76 «Расчеты с комиссионером за переданную на реализацию продукцию»
Комиссионер перечислил выручку от покупателя на расчетный или валютный счет (в зависимости от условий контракта) экспортера
44
76 «Расчеты с комиссионером по комиссионному вознаграждению»
В составе расходов на продажу отражено комиссионное вознаграждение комиссионера
19 «Внутрироссий ский НДС»
76 «Расчеты с комиссионером по комиссионному вознаграждению»
Учтен «внутрироссийский» НДС, предъявленный комиссионером с суммы комиссионного вознаграждения
«19 «Экспортный НДС по приобретенным товарам, работам, услугам»
19 «Внутрироссийский НДС»
Сумма «внутрироссийского» НДС перенесена на «Экспортный НДС по приобретенным товарам, работам, услугам». Вычет этой суммы НДС из бюджета производится в налоговом периоде, в котором собран пакет подтверждающих документов
90
44
В составе расходов по обычным видам деятельности учтены расходы на продажу в части комиссионного вознаграждения
76 «Расчеты с комиссионером по комиссионному вознаграждению»
51
Оплачено комиссионное вознаграждение комиссионеру
Следует отметить, что при расчетах за реализованный на экспорт товар через комиссионера, экспортеру для подтверждения применения налоговой ставки 0% следует представить в налоговые органы, кроме прочего, выписку банка, подтверждающую поступление выручки на счет комиссионера в российском банке.
В отношении налога на прибыль при налогообложении операций по реализации товара на экспорт через комиссионера можно сказать следующее.
В соответствии с нормами п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248, ст. 316, п. 3 ст. 271 НК РФ для целей налогообложения прибыли экспортер-комитент признает доход в сумме выручки от реализации товаров, продукции на дату реализации данных товаров, продукции, указанную в извещении (отчете) комиссионера. При этом экспортер-комитент уменьшает сумму полученного дохода на сумму прямых расходов, связанных с приобретением или производством реализованных на экспорт товаров, продукции, и сумму косвенных расходов текущего месяца на основании норм статей 247, 318, 320 НК РФ. Сумма вознаграждения комиссионера согласно пп. 3 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 318 НК РФ признается прочим расходом, связанным с производством и реализацией.
Между Российской Федерацией и Белоруссией действует «Соглашение между правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг», принятое 15 сентября 2004 г. (далее Соглашение). Данное Соглашение ратифицировано Законом от 01.01.01 г. .
Соглашение устанавливает следующие особенности при экспорте товаров в Белоруссию.
Как и при «обычном» экспорте, организации, которые отгружают товары в Белоруссию, должны оформлять счета-фактуры с нулевой ставкой НДС. Перед отправкой документа покупателю экспортер «отмечает» счет-фактуру в своем налоговом органе.
Есть у экспортеров и право на возмещение налога на добавленную стоимость, который был уплачен при закупке экспортного товара. Однако, прежде чем получить возмещение, право на нулевую ставку необходимо подтвердить. При этом экспортеры в Белоруссию руководствуются не ст. 165 НК РФ, а п. 2 разд. 2 Положения «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между РФ и РБ» (Приложение к Соглашению). Соглашение устанавливает другие по сравнению с Налоговым кодексом порядок и сроки подтверждения нулевой ставки НДС.
В течение 90 дней с даты отгрузки (передачи) товаров белорусскому партнеру экспортер должен собрать пакет документов и передать их в налоговый орган. В пакет документов вместо грузовой таможенной декларации с отметкой таможенного органа (как для «обычного» экспорта) входит третий экземпляр заявления о ввозе товара с отметкой сотрудников белорусских налоговых органов. Чиновники из Белоруссии должны подтвердить, что фирма, получив товар из России, полностью уплатила НДС. Либо они отмечают, что товар не облагается НДС
Таковы особенности бухгалтерского учета и налогообложения экспортных операций.
Вопрос 2.
В ноябре 2006 года организация «А» приобрела производственное оборудование и в этом же месяце ввела его в эксплуатацию. И в бухгалтерском, и в налоговом учете первоначальная стоимость оборудования составила руб., а срок его полезного использования - 5 лет. Учетной политикой организации установлено, что амортизация по такому оборудованию в налоговом учете начисляется линейным методом, а в бухгалтерском учете - способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
Организация «А» является плательщиком налога на прибыль и использует в своей работе Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Какую проводку бухгалтер организации «А» должен был сделать в декабре 2006 года?
Правильный ответ:
г) Дт 09 Ктруб. - отражен отложенный налоговый актив.
Обоснование.
Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по приобретению производственного оборудования регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина РФ н (далее ПБУ 6/01), а также Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина РФ от 01.01.01 № 94н (далее Инструкция № 94н).
Согласно п. 5 ПБУ 6/01 к основным средствам относится, кроме прочего, оборудование.
При этом оборудование признается объектом основных средств при одновременном выполнении следующих условий:
- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Следовательно, упомянутая в вопросе организация «А», при выполнении вышеперечисленных условий вправе признать приобретенное производственное оборудование объектом основных средств.
В соответствии с Инструкцией № 94н учет объектов основных средств ведется на счете 01 «Основные средства». Принятие к учету объектов основных средств отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Инструкцией № 94н установлено, что счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств.
Для учета приобретаемых у поставщиков объектов основных средств к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» открывается субсчет 08-4 «Приобретение объектов основных средств».
Согласно Инструкции № 94н, на субсчете 08-4 «Приобретение объектов основных средств» учитываются затраты по приобретению оборудования, машин, инструмента, инвентаря и других объектов основных средств, не требующих монтажа. При этом к оборудованию, не требующему монтажа, относятся транспортные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины, производственный инструмент, измерительные и другие приборы, производственный инвентарь и др.
Следовательно, организация «А» операцию по приобретению производственного оборудования, не требующего монтажа, отразит в бухгалтерском учете записью:
Дт счета
Кт счета
Содержание хозяйственной операции
Документальное оформление
08-4
60
Учтены затраты по приобретению производственного оборудования, не требующего монтажа
Отгрузочные документы поставщика
В случае если организация приобретает оборудование, требующее монтажа, то такое оборудование учитывается на счете 07 «Оборудование к установке».
Согласно Инструкции № 94н, счет 07 «Оборудование к установке» предназначен для обобщения информации о наличии и движении технологического, энергетического и производственного оборудования (включая оборудование для мастерских, опытных установок и лабораторий), требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах.
К оборудованию, требующему монтажа, также относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. В состав этого оборудования включаются контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.
Оборудование к установке принимается к бухгалтерскому учету по дебету счета 07 «Оборудование к установке» по фактической себестоимости приобретения, складывающейся из стоимости по ценам приобретения и расходов по приобретению и доставке этих ценностей на склады организации.
Таким образом, в случае если организация «А» приобрела в ноябре 2006 г. производственное оборудование, требующее монтажа, то в бухгалтерском учете производится следующая запись:
Дт счета
Кт счета
Содержание хозяйственной операции
Документальное оформление
07
60
Учтены затраты по приобретению производственного оборудования, требующего монтажа
Отгрузочные документы поставщика
В соответствии с Инструкцией № 94н, при передаче оборудования в монтаж стоимость оборудования списывается со счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Организация «А» в этом случае составит бухгалтерскую запись:
Дт счета
Кт счета
Содержание хозяйственной операции
Документальное оформление
08
07
Производственное оборудование, требующее монтажа, передано в монтаж
Акт формы ОС-15 «Акт приема-передачи оборудования в монтаж»
После монтажа оборудование переводится в состав основных средств путем составления записи по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Перевод объектов в состав основных средств означает их ввод в эксплуатацию. При этом на счете 01 «Основные средства» формируется первоначальная стоимость основного средства, сложившаяся из затрат, связанных, в частности, с приобретением оборудования, его монтажом, собранных на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Организация «А» в ноябре 2006 г. операцию по формированию первоначальной стоимости и вводу в эксплуатацию приобретенного производственного оборудования отразит в бухгалтерском учете записью:
Дт счета
Кт счета
Содержание хозяйственной операции
Документальное оформление
01
08
Приобретенное производственное оборудование введено в эксплуатацию, сформирована его первоначальная стоимость
Акт формы ОС-1 «Акт (накладная) приема-передачи основных средств» и инвентарная карточка учета объекта основных средств формы ОС-6
В момент ввода в эксплуатацию объекта основных средств определяется срок его полезного использования. Согласно п. 20 ПБУ 6/01, определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:
- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
В течение установленного срока полезного использования объекта основных средств его стоимость погашается посредством начисления амортизации. Пунктом 18 ПБУ 6/01 установлены следующие способы начисления амортизации объектов основных средств:
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
По условиям примера организация «А» при начислении амортизации в бухгалтерском учете использует способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
Пунктом 19 ПБУ 6/01 установлено, что при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
Соответственно, месячная сумма амортизационных отчислений составляет 1/12 годовой суммы амортизации.
При этом, согласно п. 21 ПБУ 6/01, начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету. Принятие объекта основных средств к бухгалтерскому учету происходит в момент составления в учете проводки по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Как уже было сказано, организация «А» бухгалтерскую запись по принятию к бухгалтерскому учету производственного оборудования (Дт 01 Кт 08) произвела в ноябре 2006 г., следовательно, с 1 декабря 2006 г. в бухгалтерском учете организации «А» начинается начисление амортизационных отчислений.
По условиям примера первоначальная стоимость производственного оборудования составила руб., срок полезного использования - 5 лет.
Исходя из условий, годовая сумма амортизационных отчислений по производственному оборудованию составит:
180 000 руб. * (5 лет / (1+2+3+4+5) лет) = 60 000 руб.
Сумма амортизационных отчислений за один месяц, в частности, за декабрь 2006 г. составит:
(1 / 12) * 60 000 руб. = 5 000 руб.
В соответствии с Инструкцией № 94н, учет начисленных амортизационных отчислений ведется на счете 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).
Таким образом, организация «А» в декабре 2006 г. начисленную сумму амортизации по производственному оборудованию в сумме 5 000 руб. отразит бухгалтерской записью:
Дт счета
Кт счета
Содержание хозяйственной операции
20, 23, 25, 26,44
02
Начислена амортизация по производственному оборудованию за декабрь 2006 г.
Операции по начислению амортизации в налоговом учете регулируются положениями главы 25 Налогового кодекса РФ (далее НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 256 гл. 25 НК РФ амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью болеерублей.
По условиям вопроса организация «А» приобрела производственное оборудование стоимостью руб., то есть болееруб. Срок полезного использования производственного оборудования установлен в количестве 5 лет, то есть больше 12 месяцев. Условия вопроса содержат указание на то, что приобретено производственное оборудование. Таким образом, оборудование используется в производственных целях, то есть в целях получения дохода. Следовательно, организация «А» вправе учесть данное оборудование в составе амортизируемого имущества.
Амортизируемое имущество подлежит амортизации. Суммы начисленной амортизации учитываются в составе расходов, связанных с производством и реализацией.
Пунктом 2 ст. 259 НК РФ установлено, что сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно, отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Приведенная в вопросе организация «А» производственное оборудование ввела в эксплуатацию в ноябре 2006 года. Следовательно, начисление амортизации в налоговом учете, как и в бухгалтерском, начнется с 1 декабря 2006 года.
В соответствии с п. 1 ст. 259 НК РФ, налогоплательщики начисляют амортизацию одним из следующих методов:
- линейным методом;
- нелинейным методом.
По условиям примера организация «А» использует линейный метод начисления амортизации.
Пунктом 4 ст. 259 НК РФ установлен порядок расчета сумм амортизации линейным методом. При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:
К = (1 / n) * 100%,
где К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
|
Из за большого объема этот материал размещен на нескольких страницах:
1 2 3 4 5 6 |
