- своевременность классификации (реклассификации) ссуды и (или) формирования (регулирования) резерва и достоверность отражения изменений размера резерва в учете и отчетности.

Резерв формируется по конкретной ссуде либо по портфелю однородных ссуд, то есть по группе ссуд со сходными характеристиками кредитного риска, соответствующих требованиям, установленным Положением N 254-П, и обособленных в целях формирования резерва в связи с кредитным риском, обусловленным деятельностью конкретного заемщика либо группы заемщиков, которым предоставленные ссуды включены в портфель однородных ссуд (п. 1.5 Положения N 254-П).

Согласно п. 2.2 Положения N 254-П оценка ссуды и определение размера расчетного резерва и размера резерва осуществляются кредитными организациями самостоятельно на основе профессионального суждения, за исключением случаев, когда оценка ссуды и (или) определение размера резерва производятся на основании оценки Банка России в соответствии со ст. 72 Закона N 86-ФЗ и с гл. 7 Положения N 254-П.

Определение размера расчетного резерва и размера резерва производится на постоянной основе одновременно с оценкой кредитных рисков по ссудам, осуществляемой кредитной организацией в соответствии с гл. 2-6 Положения N 254-П.

Особенности определения расходов банков на формирование резервов в целях налогообложения установлены ст. 292 НК РФ.

В целях налогообложения прибыли банки имеют право, кроме резервов по сомнительным долгам, предусмотренных ст. 266 НК РФ, создавать резерв на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам) в порядке, предусмотренном ст. 292 НК РФ.

Согласно Письму Минфина России от 01.01.2001 N /2/3 под ссудную задолженность по приобретенному праву требования, если она не обеспечена залогом и не относится к стандартной, может быть сформирован резерв на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности.

Обратите внимание: формирование резервов предстоящих расходов на возможные потери по ссудам является правом кредитной организации, а не обязанностью.

Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом ЦБ РФ в соответствии с Законом N 86-ФЗ, признаются расходом с учетом ограничений, которые предусмотрены ст. 292 НК РФ.

Следует иметь в виду, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, устанавливаемом ЦБ РФ, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.

В Письме Минфина России от 01.01.2001 N /2/4 указано, что для целей налогообложения прибыли не учитываются расходы в виде резервов на возможные потери по портфелю однородных ссуд, если ссуды, входящие в портфель однородных ссуд, обеспечены залогом, гарантией, поручительством и т. п. или не имеют просроченных платежей.

Кроме того, в целях налогообложения прибыли не учитываются расходы в виде резервов на возможные потери по задолженности, сформированной в соответствии с Положением ЦБ РФ о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери от 01.01.2001 N 283-П.

Согласно п. 1 ст. 292 НК РФ в целях налогообложения прибыли не учитываются также резервы на возможные потери, сформированные под просроченную дебиторскую задолженность по аренде сейфовых ячеек, по хозяйственным и прочим договорам банка, предметом которых не являются банковские сделки. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 01.01.2001 N /2/6.

При списании сумм ссудной задолженности, объединенных в портфель однородных ссуд, за счет резерва на возможные потери по ссудам у кредитной организации отсутствует обязанность включения в состав внереализационных доходов, участвующих при налогообложении прибыли, сумм резерва, ранее сформированного в порядке, предусмотренном ст. 292 НК РФ. Суммы списанных с баланса потребительских кредитов и процентов по ним в дальнейшем учитываются на соответствующих забалансовых счетах в течение пяти лет для наблюдения за состоянием задолженности (Письма Минфина России от 01.01.2001 N /2/106, от 01.01.2001 N /2/68).

В состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, включаются расходы от списания ссуд, сгруппированных в портфель однородных ссуд, признанных невозможными ко взысканию в том отчетном периоде, в котором произошло списание задолженности (Письмо Минфина России от 01.01.2001 N /2/243).

Суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений п. 1 ст. 292 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 292 НК РФ).

На основании Федерального закона от 01.01.2001 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ и некоторые другие законодательные акты РФ" начиная с 1 января 2008 г. в соответствии с п. 2 ст. 292 НК РФ произошли существенные изменения в целях учета для целей налогообложения расходов на формирование резервов банков.

Суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка, используются банком при списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке, установленном именно ЦБ РФ, а не в порядке, каждый раз определяемом фантазиями налогового инспектора. Например, до 1 января 2008 г. согласно Письмам Минфина России от 01.01.2001 N /2/198, от 01.01.2001 N /2/70 списывать безнадежную задолженность можно было только по потребительским кредитам.

На основании Закона N 216-ФЗ с 1 января 2008 г. в соответствии с п. 2 ст. 292 НК РФ произошли существенные изменения и в целях учета для целей налогообложения доходов банков. При принятии банком решения о списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке, установленном ЦБ РФ, прекращается начисление процентов на данную ссудную задолженность.

Начисление процентов с 1 января 2008 г. может быть прекращено по возможной безнадежной задолженности в соответствии с договором. Пунктом 3 ст. 292 НК РФ определено, что суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка и не полностью использованные банком в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежной задолженности по ссудам и задолженности, приравненной к ссудной, могут быть перенесены на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь сформированного резерва должна быть скорректирована на сумму остатков резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

В случае, если сумма вновь создаваемого в отчетном (налоговом) периоде резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов банка в последнее число отчетного (налогового) периода.

Если сумма вновь создаваемого резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, то разница включается в состав внереализационных расходов банков в последнее число отчетного (налогового) периода.

В Письме Минфина России от 01.01.2001 N /2/78 указано, что в соответствии с п. 3 ст. 292 НК РФ, если Банк России, проведя проверку, вынес решение о доначислении резерва на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности вследствие неверной оценки финансового состояния заемщика, то банк может отрегулировать размер резерва на возможные потери по ссудам при подаче декларации (расчета) по налогу на прибыль по итогам за квартал, когда поступило предписание Банка России.

Порядок определения даты признания расходов в виде отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности также разъяснен в Письме Минфина России от 01.01.2001 N /2/20.

Учет отчислений в резервы для целей налогообложения ведется по каждой выданной ссуде (приобретенному векселю), но на доходы или расходы банка относится только сальдо между общей суммой резервов на конец отчетного периода (ст. ст. 271, 272 НК РФ).

Резервы на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства

В настоящее время многие организации осуществляют деятельность, носящую сезонный характер производства.

Понятие сезонного производства приведено в ст. 11 НК РФ. Сезонное производство - это производство, осуществление которого непосредственно связано с природными, климатическими условиями и со временем года. Перечень сезонных отраслей и видов деятельности, применяемых для целей налогообложения, утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2001 N 382.

Даже если организация ведет сезонные работы в течение нескольких месяцев в году, а в остальные месяцы не осуществляет деятельность, то она все равно несет различные расходы (амортизация ОС, общехозяйственные расходы и др.).

Если организация не формирует резерв на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства, то в бухгалтерском учете эти расходы отражаются на счете 97 "Расходы будущих периодов".

Поскольку расходы на производственные затраты связаны с получением доходов в будущем, то их нельзя признавать в текущем периоде и отражать убытки, поскольку, когда организация начнет осуществлять деятельность, она будет списывать их на себестоимость в течение сезона, в котором ведется эта деятельность. Порядок списания расходов будущих периодов устанавливается организацией самостоятельно (равномерно, пропорционально объему продукции и др.).

В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства.

В бухгалтерском балансе на конец отчетного года отражаются по отдельной статье остатки резервов, переходящие на следующий год, определенные исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Таким образом, для равномерного включения в текущие расходы производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером действующим законодательством предусмотрено создание резервов предстоящих расходов.

Отметим, что в учетной политике организации должен быть отражен порядок создания резерва для целей бухгалтерского учета.

Для формирования резерва организация составляет специальный расчет (смету), в котором рассчитывается размер ежемесячных отчислений в резерв, составленный по сведениям о предполагаемой годовой сумме производственных затрат.

Резерв на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства учитывается на счете 96 "Резервы предстоящих расходов", субсчет "Резерв на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства".

В бухгалтерском учете организации формирование резерва предстоящих расходов на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства отражается записью:

Дебет 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов".

Списание расходов на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства за счет суммы созданного резерва отражается следующим образом:

Дебет 96 "Резервы предстоящих расходов", Кредит 10 "Материалы", 23 "Вспомогательные производства", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т. д.

Величина резерва определяется организацией самостоятельно в расчете на год, резерв начисляется ежемесячно из расчета 1/12 его годовой суммы.

Пример 1

ЗАО "Лес", осуществляющее деятельность по заготовке и вывозке древесины, в 2010 г. сформировало в бухгалтерском учете резерв на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства. В учетной политике на 2010 г. было предусмотрено создание такого резерва. Предполагаемая сумма расходов составляет 500 004 руб. Отчисления в резерв производятся каждый месяц.

Таким образом, ежемесячно в бухгалтерском учете организации должна быть сделана запись:

Дебет 20 "Основное производство" Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов"

- 41 667 руб. (500 004 руб. : 12 мес.) - начислена сумма резерва предстоящих расходов на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства.

Пример 2

ООО "Просека", осуществляющее деятельность по заготовке и вывозке древесины, с 2010 г. в бухгалтерском учете формирует резерв на производственные затраты. Предполагаемая сумма производственных затрат за 2008 г. составит 400 008 руб., из них расходы на ремонт ОС - 150 008 руб., общехозяйственные расходы - 250 000 руб.

Предположим, в августе 2010 г. силами вспомогательного производства организации произведен ремонт ОС на сумму 140 000 руб. Фактическая сумма общехозяйственных расходов составила 170 000 руб.

Рассчитаем сумму ежемесячного отчисления в резерв на производственные затраты:

400 008 руб. : 12 мес. = 33 334 руб.

В бухгалтерском учете организации данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

Ежемесячно в течение 2010 г.:

Дебет 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу") Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов"

- 33 334 руб. - отражены отчисления в резерв на производственные затраты.

Август 2010 г.:

Дебет 96 "Резервы предстоящих расходов" Кредит 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

- 140 000 руб. - отражены расходы на ремонт ОС.

В конце отчетного года:

Дебет 96 "Резервы предстоящих расходов" Кредит 26 "Общехозяйственные расходы"

- 170 000 руб. - отражены общехозяйственные расходы;

Дебет 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу") Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов"

- 90 008 руб. [400 008 руб 000 руб. + 170 000 руб.)] - сторно! Отражена неиспользованная сумма резерва.

Согласно п. п. 3.50 и 3.51 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 01.01.2001 N 49, в конце года организация должна провести инвентаризацию созданного резерва. При инвентаризации проверяется правильность и обоснованность созданных резервов (п. 3.49 Методических указаний).

Если в конце года по результатам инвентаризации остается нераспределенной часть резерва на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства, то она списывается на счета учета затрат сторнировочной записью:

Дебет 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу"), Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов" - сторнируется сумма неиспользованного резерва.

Если резерва на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства недостаточно для оплаты производственных расходов, то расходы, превышающие сумму сформированного резерва, учитываются в общем порядке на счетах учета затрат:

Дебет 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу"), Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов" - доначислен резерв на сумму превышения фактических расходов над величиной сформированного резерва (по результатам проведенной инвентаризации).

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99. Согласно п. 5 ПБУ 10/99 в бухгалтерском учете суммы отчислений в резерв предстоящих расходов на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства признаются расходами по обычным видам деятельности. Данным пунктом определено, что расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Также таковыми считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

Резерв по сомнительным долгам

В своей деятельности организация сталкивается с большим количеством контрагентов. Время от времени какой-то из партнеров нарушает данные им обязательства. Особенно неприятна ситуация, когда покупатель не желает платить по счетам. Фирма может сгладить негативные последствия такого проступка, создавая резерв по сомнительным долгам.

В бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам формируется в соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Для учета операций по формированию и использованию резерва Планом счетов и Инструкцией по его применению предусмотрен счет 63 "Резервы по сомнительным долгам".

Учитывается резерв как прочие расходы фирмы (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н).

Типовая схема корреспонденции счетов такова:

Дебет 91-2 Кредит 63

- сформирован резерв по сомнительным долгам;

Дебет 63 Кредит 76, 62

- списана дебиторская задолженность за счет резерва по сомнительным долгам (использован резерв);

Дебет 63 Кредит 91-1

- неиспользованная в бухгалтерском учете до конца отчетного года сумма резерва присоединена к финансовым результатам.

Отличия в бухгалтерском и налоговом учете резерва по сомнительным долгам есть, но они весьма немногочисленны, а некоторые и незначительны. Проанализировав эти отличия, можно сделать такой вывод. Правила бухгалтерского учета настолько расплывчаты, что в большинстве случаев позволяют определить сумму резерва по правилам налогового учета. То же самое можно сказать и об использовании резерва.

Тем более это удобно с точки зрения минимизации различий между данными системами. Соответственно, можно будет уменьшить количество корректирующих записей, которые необходимо сделать по нормам ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (утв. Приказом Минфина России от 01.01.01 г. N 114н).

Формирование резерва по сомнительным долгам в налоговом учете регламентируется ст. 266 Налогового кодекса. Как в бухгалтерской, так и в налоговой системе создавать резерв могут только те фирмы, которые учитывают выручку от реализации по методу начисления. Фирмы, применяющие кассовый метод, резервы не создают. Решение о создании резерва нужно отразить в учетной политике организации.

Для сближения бухгалтерского учета с налоговым резерв надо либо создавать в обоих учетах и прописывать одинаковые условия, либо не создавать вовсе.

Создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете - это право, а не обязанность фирмы (Письмо УФНС по г. Москве от 9 апреля 2007 г. N 20-12/031921). А вот что касается его формирования в бухучете, это вопрос спорный. С одной стороны, Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности говорит о том, что организация может создавать резервы сомнительных долгов (п. 70). С другой стороны, в ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" (утв. Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н) есть требование осмотрительности (п. 7). Из него следует, что если существует вероятность получения убытка (в данном случае - неполучения долга), этот убыток должен быть зафиксирован в бухгалтерской отчетности. Одним из методов отражения в отчетности вероятностных убытков является резервирование, в том числе создание резервов по сомнительным долгам. Это противоречие двух основных бухгалтерских документов и вызывает споры.

Спорным является также вопрос о том, имеет ли фирма право создавать резерв только с начала года или она может принять такое решение в любой момент. Контролирующие ведомства считают, что, если отчетный год уже начался, резервировать средства нельзя (Письмо УФНС по г. Москве от 9 апреля 2007 г. N 20-12/031921). Однако прямого запрета в налоговом законодательстве нет. К тому же появление сомнительной дебиторской задолженности можно квалифицировать как факт хозяйственной деятельности, отличный от обстоятельств, имевших место ранее (возникший впервые). А утверждение способа учета таких фактов изменением учетной политики не признается (п. 16 ПБУ 1/98). Следовательно, фирма вправе начать формирование резерва по сомнительным долгам, не дожидаясь окончания текущего налогового периода и не фиксируя принятое решение в учетной политике заранее (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.01.01 г. N A/2006).

Решив создать резерв по сомнительным долгам, фирма должна формировать его ежеквартально или ежемесячно (п. 3 ст. 266 НК). Эта периодичность зависит от отчетного периода, который фирма применяет по налогу на прибыль. Им может быть квартал или месяц (п. 2 ст. 285 НК).

В бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам можно создавать по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).

В налоговом учете резерв сомнительных долгов создается по задолженности, "возникшей в связи с реализацией товаров, работ, услуг" (п. 1 ст. 266 НК).

С логической точки зрения законодательство позволяет создавать резервы в налоговом учете по более широкому спектру долгов, чем в бухгалтерском. Ведь выражения "в связи с реализацией" и "по расчетам за продукцию, товары, работы и услуги" разнятся по смыслу. Например, неустойку, которую ваш покупатель должен выплатить за просрочку оплаты отгруженного товара, можно считать возникшей в связи с реализацией товара. А, следовательно, ее можно учесть в сомнительных долгах.

Сумма резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете отражается в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99), а в налоговом учете - в составе внереализационных (подп. 7 п. 1 ст. 265 НК).

Чтобы определить сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам, сначала нужно произвести следующие действия:

1. Провести инвентаризацию дебиторской задолженности, возникшей в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), по состоянию на последний день отчетного периода по налогу на прибыль.

2. Выделить из нее сомнительные долги.

Обратите внимание: сомнительный долг - это дебиторская задолженность, которая не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (залогом, поручительством или банковской гарантией).

3. Определить срок задержки платежей по сомнительным долгам. Отсчитывать его нужно с той же даты, что и срок исковой давности.

4. Рассчитать размер резервирования сумм по каждой задолженности исходя из сроков задержки платежей:

- по задержкам со сроком менее 45 дней отчисления в резерв равны 0;

- по задержкам со сроком от 45 до 90 дней (включительно) отчисления в резерв равны 50 процентам от суммы задолженности;

- по задержкам со сроком более 90 дней отчисления в резерв равны 100 процентам от суммы задолженности.

5. Сравнить общую сумму, которую надо зарезервировать, с 10 процентами выручки фирмы за отчетный период. Если фактический резерв превышает это предельное значение, то резерв можно создать только на сумму, равную 10 процентам выручки.

Пример

В I квартале 2010 г. выручка от реализации ООО "Экспо" составила 1 000 000 руб. Учетной политикой фирмы предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам.

ООО "Экспо" платит налог на прибыль ежеквартально. С такой же периодичностью фирма проводит инвентаризацию дебиторской задолженности и производит отчисления в резерв по сомнительным долгам.

По результатам инвентаризации на 31 марта 2010 г. в учете фирмы числилась дебиторская задолженность по следующим фирмам:

- ООО "Альфа" - 40 000 руб. Срок задержки составил 240 дней;

- ООО "Бета" - 50 000 руб. Срок задержки составил 50 дней;

- ЗАО "Гамма" - 160 000 руб. Срок задержки составил 44 дня.

В резерв по сомнительным долгам бухгалтер ООО "Экспо" включил:

- долг "Альфа" в сумме 40 000 руб.;

- долг "Бета" в сумме 25 000 руб. (50 000 руб. х 50%).

Долг "Гамма" не был учтен при формировании резерва, поскольку срок задержки оплаты составил менее 45 дней.

Общий размер резерва, рассчитанный исходя из суммы дебиторской задолженности, составил 65 000 руб. (40 000 руб. + 25 000 руб.).

Максимальный размер резерва, рассчитанный на основании выручки, составляет 100 000 руб. (1 000 000 руб. х 10%).

Таким образом, размер резерва, рассчитанный исходя из сроков возникновения задолженности, меньше его максимальной суммы. Поэтому бухгалтер ООО "Экспо" сформировал резерв в размере 65 000 руб.

Итак, сумма расходов на формирование резерва, которая учитывается при расчете налога на прибыль за I квартал 2010 г., составила 65 000 руб. Затраты на формирование резерва по сомнительным долгам были включены в состав расходов 31 марта 2010 г.

В случае, когда в течение отчетного периода убытки от списания безнадежных долгов превысили размер резерва по сомнительным долгам, то сумма превышения включается в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК).

Если на конец отчетного периода у фирмы есть неиспользованный остаток резерва, то он может быть перенесен на следующий отчетный период с учетом следующих правил:

- если неиспользованный остаток меньше суммы резерва, создаваемого в следующем отчетном периоде, разница между остатком и суммой вновь создаваемого резерва включается в состав внереализационных расходов;

- если неиспользованный остаток больше суммы резерва, создаваемого в следующем отчетном периоде, разница между остатком и суммой вновь создаваемого резерва включается в состав внереализационных доходов (п. 5 ст. 266 НК).

В бухгалтерском учете неиспользованный остаток не переносится на следующий год.

Учет резерва по сомнительным долгам по итогам полугодия зависит от двух показателей - суммы резерва по состоянию на 30 июня и остатка неиспользованного резерва за первый квартал. От того, как соотносятся между собой эти показатели, будет зависеть итоговый результат.

Созданный на 30 июня резерв больше остатка резерва.

Пример

По состоянию на 31 марта текущего года по результатам инвентаризации "дебиторки" сумма резерва по сомнительным долгам составляет 500 000 руб. Во втором квартале признанный безнадежный долг - 300 000 руб. они будут покрыты за счет резерва. Остаток резерва с учетом использованных сумм составляет 200 000 руб. (500  000).

Сумма резерва по результатам инвентаризации на 30 июня составит 800 000 руб. Их нужно включить во внереализационные расходы за второй квартал за вычетом остатка, то есть 600 000 руб. (800  000). Эта сумма будет включена в показатель строки 200 приложения 2 к листу 02.

Новая сумма резерва меньше остатка неиспользованного резерва за первый квартал.

Разницу в этом случае включают во внереализационные доходы (строка 100 приложения 1 к листу 02 декларации).

Пример

Возьмем условия предыдущего примера с той лишь разницей, что резерв по состоянию на 30 июня составляет 100 000 руб. Это меньше остатка неиспользованного резерва (200 000 руб.). Разницу в 100 000 руб. надо включить в строку 100 приложения 2.

Созданный резерв меньше безнадежного долга за второй квартал.

В этом случае долги, признанные во втором квартале безнадежными, учитываются как убыток, приравненный к внереализационным расходам (строка 302 приложения 2 к листу 02).

Пример

Допустим, на 31 марта сумма резерва составляла 700 000 руб. Во втором квартале признанный безнадежный долг равен 900 000 руб. Нереальную ко взысканию задолженность в размере 200 000 руб. невозможно покрыть за счет резерва. Эта сумма будет отражена в строке 302 приложения 2 к листу 02 декларации. При этом во внереализационных расходах (строка 200 приложения 2) будет учтена вся сумма резерва, сформированного на 30 июня.

────────────────────────────────────────────────────────────────────────

*(1) "Строительство. Бухгалтерский и налоговый учет", , М.: "Росбух", 2010.

*(2) "Налоговая оптимизация. Эффективное налоговое планирование", Наталья Урман, М.: "Налоговый вестник", 2010.

*(3) На момент сдачи книги в печать указанные документы приняты не были.

*(4) "Начисление и вычет НДС. Счета-фактуры", , М.: "Налоговый вестник", 2010.

*(5) Учет, налоги, право. 2008. N 28. С. 8.

*(6) Учет, налоги, право. 2008. N 28. С. 15.

Из за большого объема этот материал размещен на нескольких страницах: 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12