Аудит финансовой отчетности — это процесс, в ходе которого ау­дитору предоставляется возможность выразить мнение в отношении того, подготовлена ли финансовая отчетность, по всем ли существен­ным аспектам, в соответствии ли с установленными основами финан­совой отчетности. Отчетность должна составляться в соответствии с:

•  Международными стандартами финансовой отчетности;

•  национальными стандартами финансовой отчетности;

•  другими нормативными актами, указанными в отчетности.

Этому вопросу посвящен МСА 200. Поскольку данный стандарт посвящен общим принципам, регулирующим аудит финансовой отчетности, его нужно рассматривать совместно с МСА 120.

Цель МСА 200 — установление стандартов в отношении цели и общих принципов, регулирующих аудит финансовой отчетности.

Цель аудита заключается в выражении аудитором мнения о том, насколько финансовая отчетность во всех существенных аспектах соответствует основным принци­пам подготовки финансовой отчетности.

К общим принципам аудита относятся:

- соблюдение Кодекса этики профессиональных бухгалтеров;

- проведение и выполнение аудита с профессиональным скептицизмом (т. е. с учетом возможных искажений);

- соблюдение объема аудита, т. е. тех процедур, которые необходимы для достижения целей аудита;

- обеспечение разумной уверенности, т. е. уверенности в том, что рассматриваемая отчетность не содержит существен­ных искажений.

Разумная уверенность формируется у аудитора в процес­се накопления аудиторских доказательств, необходимых для формулирования выводов, подтверждающих отсутствие существенных искажений в финансовой отчетности.

Аудиту сопутствуют ограничения, которые носят как субъек­тивный, так и объективный характер. Эти ограничения, влия­ющие на возможность обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности, могут быть связаны со следующи­ми моментами:

•  использованием тестирования;

•  ограничениями, присущими бухгалтерскому учету и системе внутреннего контроля;

•  убеждающим характером аудиторских доказательств;

•  субъективностью суждений аудитора.

Соответствующий российский стандарт аудиторской деятельности «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчет­ности» к основным принципам аудита относит этические прин­ципы. В данном российском стандарте подробно рассматрива­ются основные этические принципы, которые в МСА выделены в отдельный самостоятельный документ «Кодекс этики профессионального бухгалтера».

8. Применение МСА при оказании сопутствующих услуг

В стандарте МСА 120 «Концептуальная основа Международных стандартов аудита» (в настоящее время не имеет номера и не при­надлежит к конкретной группе МСА) определяются уровни уверен­ности и виды отчетности аудитора по отдельным видам услуг:

•  обзору;

•  согласованным процедурам;

•  подготовке финансовой информации.

Помимо этого, профессиональные обязанности аудиторов при оказании упомянутых услуг раскрываются в МСА 910 «Задания по обзору финансовой отчетности», МСА 920 «Задания по выполнению согласованных процедур», МСА 930 «Задания по подготовке финан­совой информации».

При проведении сопутствующих услуг аудитор должен:

• планировать свою работу;

• направить клиенту письмо-обязательство;

• документировать необходимую информацию для того, чтобы подтвердить выполнение работы в соответствии с МСА.

Обзор финансовой отчетности — услуга, при проведении которой аудитор должен определить наличие обстоятельств, указывающих на то, что финансовая отчетность не была составлена во всех сущест­венных аспектах в соответствии с основами финансовой отчетности.

Согласно МСА 910 «Задания по обзору финансовой информа­ции» доказательства, необходимые для достижения цели обзора, аудитор получает в первую очередь посредством проведения опроса и аналитических процедур.

Цель задания по обзорной проверке — предоставле­ние аудитору возможности заявить на основании проведенных им процедур, что они не могут обеспечить ему все необходи­мые доказательства. Эти доказательства необходимы для того, чтобы выразить мнение о том, что финансовая отчетность не составлена во всех существенных отношениях в соответствии с указанными основными принципами ведения учета и состав­ления финансовой отчетности.

В ходе обзора аудитор может допустить средний (более низкий по сравнению с аудитом финансовой отчетности) уровень уверенности в том, что проверяемая информация не содержит существенных ис­кажений. По результатам обзора в аудиторском отчете формулирует­ся мнение в виде негативной уверенности. Следо­вательно, негативная уверенность — это отрицание факта обнаруже­ния каких-либо значительных искажений, выраженное по результатам проведенных работ.

Аудитор должен обратить внимание клиента на то, что обзор не является аудиторской проверкой, а составленное по результатам об­зора заключение не выражает аудиторского мнения о достоверности финансовой отчетности. Кроме того, необходимо разъяснить клиен­ту, что на обзор нельзя полагаться как на средство выявления оши­бок, незаконных действий или других нарушений. Заключение по обзору имеет структуру, во многом схожую с ау­диторским заключением по финансовой отчетности, и формируется в зависимости от результатов работы аудитора.

В ходе обзорной проверки рассматриваются:

•  условия задания, которые должны быть согласованы в пись­ме о задании;

•  основные аспекты письма;

•  аспекты планирования обзорной проверки;

•  документирование аудита;

•  основные процедуры и доказательства.

При оценке существенности в ходе обзорной проверки аудитор должен придерживаться тех же критериев, что и при выражении аудиторского мнения при аудите финансовой от­четности. Аудитор здесь также должен показать понимание бизнеса клиента, проводить различные сравнения, запросы по самым разным аспектам финансовой и нефинансовой инфор­мации.

Аудитор должен получить информацию о всех событиях, которые произошли после даты составления финансовой от­четности. В тех случаях, когда возможно полагать, что информация может быть сильно искажена, необходимо выполнить допол­нительные процедуры, которые позволяют выразить негатив­ную уверенность или для подтверждения того, что необходимо по результатам аудита выдать модифицированное заклю­чение (МСА 700).

Согласованные процедуры — действия аудиторского характера, по которым было достигнуто согласие между аудитором, субъектом и лю­быми соответствующими третьими сторонами. Работа по выполнению со­гласованных процедур может касаться таких статей отчетности, как де­биторская задолженность, операции со связанными сторонами, объем продаж и прибыли подразделений, а также финансовых отчетов.

Цель задания о согласованных процедурах — выпол­нение аудиторских процедур, которые были согласованы меж­ду аудитором, ответственным лицом и пользователем (или иным третьим лицом) и предоставление отчета.

В процессе выполнения задания, прежде всего, произво­дится его планирование, документирование, а также все не­обходимые процедуры и доказательства в виде запросов, ана­лиза, пересчетов и сравнений, наблюдений, инспектирования. Отчет задания о согласованных процедурах должен содер­жать или отражать:

•  общие сведения;

•  ссылки на МСА;

•  заявление об отсутствии независимости;

•  указание цели проводимых в ходе задания процедур;

•  перечень проведенных процедур;

•  описание отмеченных фактов;

•  заявление о том, что это не аудит или обзорная проверка, а потому здесь не может быть выражена уверенность;

•  заявление о том, что в ходе проведения дополнительных процедур или обзорной проверки, возможно было бы об­наружить и другие проблемы;

•  заявление о том, что данный отчет не распространяется на всю финансовую отчетность субъекта.

Стандарты и рекомендации по данному виду услуг установлены МСА 920 «Задания по выполнению согласованных процедур».

В случае проведения согласованных процедур аудитор представ­ляет в виде отчета сторонам, участвующим в договоренности, только фактические выводы без выражения уверенности. Пользователи от­чета самостоятельно оценивают объем проведенных процедур и предложенные выводы и составляют собственные заключения на ос­нове данных работы аудитора.

В отчете, помимо обычных реквизитов и параграфов, должны быть отражены следующие принципиальные моменты:

- заявление о согласовании выполненных процедур с получате­лем отчета;

- перечень конкретных выполненных процедур;

- заявление о том, что процедуры не являются аудиторской проверкой или обзором;

- указание на ограниченность объема процедур.

Подготовка финансовой информации — это сбор, классификация, обобщение и представление финансовой информации с применением знаний аудитора в области бухгалтерского учета. При оказании данной услуги аудитор выступает в роли бухгалтера, поэтому в тексте МСА 930 «Задания по подготовке финансовой информации» используется именно этот термин. Уверенность в отношении обрабаты­ваемой информации не выражается.

Цель задания по подготовке финансовой информации состоит в том, что бухгал­тер должен использовать экспертные задания в области бух­учета, а не в области аудита для сбора, классификации и обоб­щения информации.

Обычно задания по подготовке финансовой информации включают подготовку фи­нансовой отчетности и другой финансовой информации.

При определении условий задания бухгалтер должен проинфор­мировать руководство клиента о следующем:

- выполнение задания не предусматривает проведение аудитор­ской проверки или обзора, не предполагает выражения уверенности в достоверности информации, не гарантирует выявления ошибок или нарушений;

- ответственность за полноту и точность предоставляемой бух­галтеру информации несет руководство клиента;

- финансовая информация будет подготовлена с соблюдением перечисленных в отчете принципов бухгалтерского учета, кроме того, будут раскрыты все известные отступления от этих принципов (коли­чественную оценку таких отступлений приводить необязательно).

Для подготовки финансовой информации бухгалтер получает общее представление о характере финансово-хозяйственной деятель­ности клиента, формах его бухгалтерских записей и основах финансовой отчетности, в соответствии с которыми должна быть представ­лена требуемая информация.

Если бухгалтеру становится известно, что предоставленная ему информация не удовлетворяет предъявляемым требованиям, то он должен запросить у руководства клиента дополнительные сведения, а в случае невыполнения этой просьбы — отказаться от подготовки финансовой информации.

В отчете о выполнении задания по подготовке финансовой ин­формации помещается заявление о том, что аудиторская проверка или обзор не проводились и что в связи с этим уверенность в досто­верности информации не выражается. На каждой странице подго­товленной отчетности либо на титульном листе должны содержаться ссылки на то, что данные собраны и представлены без проведения аудита и обзора.

Аудитор считается причастным к финансовой информации, если:

- к ней прилагается его отчет;

- им выражается согласие на использование его имени в связи с профессиональной деятельностью (т. е. если выполнялись сопутст­вующие услуги).

Ответственность аудитора за содержание финансовой информации ограничивается уровнем уверенности, обеспечиваемым при оказании услуг. Если аудитору становится известно, что на него безосновательно ссылаются, то он может проинформировать об этом заинтересованные стороны или пойти по пути юридических разбирательств.

9. Основные аспекты Кодекса этики профессиональных бухгалтеров

Кодекс этики профессиональных бухгалтеров – важнейший документ, который предваряет МСА и состоит из трех частей:

Часть А — относится ко всем профессиональным бухгал­терам.

Часть В — только к публично практикующим профессио­нальным бухгалтерам.

Часть С — только к наемным публичным бухгалтерам.

В Кодексе этики даются следующие определения различ­ным категориям бухгалтеров.

Наемный профессиональный бухгалтер — профессио­нальный бухгалтер, работающий по найму в промышленности, государственном секторе или в сфере образования, зани­мающийся коммерческой деятельностью.

Профессиональный бухгалтер — лицо, являющееся членом организации, входящей в Международную федерацию бухгалтеров, вне зависимости от того, зани­мается ли оно публичной практикой (в качестве единоличного практикующего бухгалтера, товарища или корпорации) или ра­ботает в промышленности, занимается коммерческой деятель­ностью, в государственном секторе или в сфере образования.

Публично практикующий профессиональный бухгал­тер — каждый партнер или лицо, занимающее должность, ана­логичную должности партнера, и каждый практический служа­щий, оказывающий профессиональные услуги клиенту, вне за­висимости от их функциональной классификации (аудит, налогообложение, консультация), а также практикующие профессиональные бухгалтеры, выполняющие управленческие обязанности. Данный термин может применяться и к фирме.

Часть А:

К основным этическим нормам, которые должны соблюдать все без исключения практикующие бухгалтеры, независимо от их статуса, относятся:

- порядочность и объективность;

- разрешение этических конфликтов;

- профессиональная компетентность;

- конфиденциальность;

- налоговая практика;

- зарубежная деятельность;

- обнародование информации.

Часть В:

В этой части Кодекса этики перечисляются качества прак­тикующих профессиональных бухгалтеров, необходимые для работы в области независимого аудита публично. К ним от­носятся:

Независимость от факторов, которые могут свидетель­ствовать об особой заинтересованности бухгалтера-аудитора:

- финансовая связь с клиентами и их делами;

- назначение на должность в компании;

- предоставление других услуг;

- наличие личных семейных отношений;

- оплата товарами и услугами;

- наличие права собственности в отношении капитала;

- работа с бывшими партнерами;

- действительное или возможное судебное разбирательство;

- длительные отношения старшего персонала с клиентами.

Профессиональная компетенция и ответственность по отношению к лицам, не являющимся бухгалтерами.

Реклама и предложение услуг. Здесь могут рассматри­ваться следующие действия и мероприятия:

- обнародование информации;

- назначения и награждения;

- публикация справочников, книг, статей, интервью, лекций;

- проведение курсов, семинаров;

- издание буклетов, брошюр, справочников фирмы и других материалов;

- наем персонала;

- выпуск канцелярских принадлежностей и табличек с лого­типом компании, а также с Ф. И.О. сотрудников;

- публикация объявлений в газетах.

Часть С:

В этой части содержатся рекомендации в области профес­сиональной этики для профессиональных бухгалтеров, рабо­тающих в промышленности, госсекторе, образовании, а также других категориям профессиональных бухгалтеров. К ос­новным рекомендациям здесь относится:

- соблюдение обязательств лояльности по отношению к работодателю, к своей профессии и своей организации;

- выработка профессиональных суждений с учетом мнения коллег и их поддержки;

- наличие профессиональной компетентности;

- представление финансовой информации в полном объеме, четко и честно, на профессиональном уровне.

В российских правилах (стандартах) аудиторской деятельности отдельный документ отсутствует, но в правиле (стандарте) «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности» в разделе «Основополагающие принци­пы аудита» в качестве таких принципов приведены основные положения этических норм, которые необходимо соблюдать профессионально работающим аудиторам.

МОДУЛЬ 2. Особенности организации, планирования МСА

1. Особенности организации и методики проведения аудиторских проверок в различных организациях

2. Планирование аудита

3. Получение аудитором знаний о бизнесе клиента

4. Письмо-обязательство на проведение аудита

5. Документирование аудиторской проверки

6. Выявление искажений финансовой отчетности

7. Определение уровня существенности в аудите

1. Особенности организации и методики проведения аудиторских проверок в различных организациях

Несмотря на то, что финансовый аудит имеет общие прин­ципы и единую концептуальную и информационную основу, различия между типами предприятий и организаций, их спецификой и размерами, предъявляют свои особые требования к проведению аудиторских проверок и к их организации.

Прежде всего, нужно разграничить (по принципу, приня­тому в России) предприятия и организации, которые концеп­туально объединяются под названием «общий аудит» и все другие предприятия и организации. К ним в первую очередь относятся банки, страховые и бюджетные организации. Спе­цифика этих сфер деятельности предъявляет свои требования к проведению и организации аудита. Например, по банкам и страховым компаниям она определяется особенностями орга­низации бухгалтерского учета в них, который отличается от общего бухгалтерского законодательства. Нужно отметить, что подобные отличия имеются практически во всех национальных законодательствах по бухучету и аудиту.

На организацию аудита могут также влиять следующие общие факторы:

- размеры предприятия;

- особенности бизнеса;

- особенности организации системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- особенности законодательства;

- особенности организационной структуры и системы управления аудируемого предприятия;

Все приведенные и другие факторы влияют на процессы планирования аудита, сроки и объемы проверки, цели и на­правления аудита, состав аудиторов и т. д. Специфика прове­ряемого предприятия может потребовать привлечения экспер­тов и дополнительных аналитических процедур, которые мо­гут быть не обязательными в других ситуациях.

2. Планирование аудита

Планирование аудита — это разработка общей стратегии и дета­лей аудиторской проверки. Цель планирования — эффективное и своевременное проведение аудита.

Планирование призвано помочь в правильном распределении ра­боты среди ассистентов аудитора и координации работы других спе­циалистов. Объем планирования зависит от:

•  размера проверяемого субъекта;

•  сложности предстоящей проверки;

•  опыта работы аудитора, в том числе с данным субъектом;

•  знания аудитором бизнеса клиента.

Элементы общего плана могут быть в целях координации дейст­вий обсуждены с руководством субъекта и его сотрудниками. При разработке общего плана аудита аудитор должен принимать во внимание следующие вопросы:

1. Знание бизнеса клиента (условия отрасли, характеристики субъекта, уровень компетентности руководства).

2. Понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контро­ля (учетная политика, влияние новых нормативных актов, опыт ау­дитора в области оценки данных систем).

3. Риск и существенность (оценка аудиторского риска, установление уровней существенности, выявление проблемных областей бух­галтерского учета).

4. Характер, сроки и объем процедур (распределение процедур по областям аудита, влияние информационной технологии на аудит, возможное использование результатов работы подразделения внут­реннего аудита).

5. Координация, контроль и анализ работы (потребность в персонале, привлечение других специалистов, количество проверяемых мест).

6. Прочие аспекты (непрерывность деятельности субъекта, суще­ствование связанных сторон, условия аудиторского задания, харак­тер и сроки отчетности и др.).

Программа аудита определяет характер, сроки, объем запланиро­ванных аудиторских процедур, необходимых для осуществления об­щего плана аудита. Это набор инструкций для ассистентов аудитора, а также средство контроля их работы. В программе может быть ука­зано время, отводимое на выполнение процедур.

Общий план и программа аудита должны пересматриваться в ходе аудита по мере необходимости; причины изменений документи­руются.

3. Получение аудитором знаний о бизнесе клиента

Знание бизнеса — общее знание экономики и той отрасли, в кото­рой субъект ведет хозяйственную деятельность, и более конкретное знание методов осуществления этой деятельности клиентом. Разъяс­нения по поводу понимания аудитором бизнеса клиента имеются в МСА 310 «Знание бизнеса» (в настоящее время МСА 315 «Понимание предприятия и его среды и оценка рисков существенных ошибок»).

Аудитор при проведении проверки финансовой отчетности дол­жен обладать знаниями о бизнесе в объеме, достаточном для выявле­ния событий, операций и методов работы, которые могут существен­но влиять на финансовую отчетность, проверку или аудиторское заключение. Эти знания используются:

- при оценке рисков и планировании аудита;

- при рассмотрении аудиторских доказательств;

- для обеспечения лучшего обслуживания клиента.

Уровень знаний, необходимых аудитору при проведении провер­ки, обычно ниже уровня знаний руководства субъекта, поэтому ау­дитор не должен стремиться обладать абсолютно всей информацией, доступной администрации клиента.

До заключения договоренности по предварительным сведениям об отрасли, структуре собственности, руководстве и деятельности субъекта определяется возможность обеспечения адекватного уровня знаний о бизнесе для проведения аудита.

Приобретение знаний — непрерывный и взаимосвязанный про­цесс сбора и оценки информации, а также ее соотнесения с аудитор­скими доказательствами, осуществляемый на всех стадиях аудиторской проверки.

При повторных проверках собранная ранее информация обнов­ляется и заново оценивается, выявляются изменения, произошедшие после последней проверки.

Источниками сведений об отрасли и субъекте являются:

• предыдущий опыт работы с субъектом и в его отрасли;

• беседы с сотрудниками субъекта, внутренними аудиторами, обзор их отчетов;

• беседы с другими специалистами, работавшими с данным субъектом или в данной отрасли (аудиторы, юристы, отраслевые специалисты);

• беседы с заказчиками, поставщиками, конкурентами;

•  публикации, относящиеся к отрасли;

•  законодательные и нормативные акты;

• посещение зданий субъекта;

• документы хозяйственного, финансового и рекламного харак­тера, подготовленные субъектом.

Аудитор должен следить за обеспечением ассистентов достаточ­ным объемом знаний о бизнесе. Если предоставленной информации недостаточно, ассистенты должны делать дополнительные запросы и делиться полученной информацией с аудитором и другими ассистентами. Аудитор обязан проанализировать, соответствуют ли утвержде­ния в финансовой отчетности знаниям аудитора о данном бизнесе.

В приложении к стандарту имеются вопросы для рассмотрения бизнеса клиента, важнейшие из которых приведены ниже.

A. Общие экономические факторы:

•  наличие финансовых ресурсов;

•  уровень инфляции;

•  государственная политика в области экономики и общие тенденции развития (спад или рост).

B. Отраслевые факторы:

•  состояние рынка;

•  наличие фактора сезонности;

•  уровень технологии;

•  фаза бизнеса — сокращение или расширение;

•  проблемы бухгалтерского учета;

•  нормативы;

•  специфика.

C. Анализ субъекта:

•  тип организационной системы управления, а также организационная структура субъекта;

•  месторасположение субъекта, его подразделений, филиа­лов или других подразделений;

•  состав собственников;

•  структура капитала;

•  цели бизнеса;

•  источники и методы финансирования;

•  состав руководства фирмы;

•  специфика деятельности;

•  поставщики;

•  структура материальных запасов (структура и особенности активов) и ее влияние на уровень ликвидности и платеже­способности субъекта;

•  структура нематериальных активов (структура и особенно­сти активов, способы амортизации);

•  структура долгов;

•  основные коэффициенты;

•  нормативная законодательная база.

4. Письмо-обязательство на проведение аудита

Условия договоренностей об аудите согласно МСА 210 устанавли­ваются в письме-обязательстве о проведении аудита. В данном доку­менте подтверждаются: принятие аудитором задания, цель и масштаб аудита, обязательства аудитора перед клиентом, формы отчетов.

Письмо-обязательство применимо как при аудите финансовой отчетности, так и для сопутствующих услуг. Письмо направляется клиенту до начала проведения аудита. В содержании этого документа обычно раскрываются следующие аспекты:

1.  Цель аудита финансовой отчетности.

2.  Ответственность руководства клиента за составление и предоставление финансовой отчетности.

3.  Объем аудита со ссылками на нормативные положения.

4.  Форма и способ сообщения результатов аудита.

5.  Предупреждение о наличии риска необнаружения существен­ных и несущественных искажений из-за различных ограничений.

6.  Требование свободного доступа к информации, необходимой для проведения аудита.

Аудитор может отразить в письме:

- мероприятия, связанные с планированием аудита (основные элементы общего плана, сроки проведения работ, виды процедур);

- перечень ожидаемых от руководства письменных заявлений, сделанных в ходе аудита (о достоверности утверждений, приведен­ных в отчетности, о наличии связанных сторон и др.);

- предложение о подтверждении клиентом условий договорен­ности;

- перечень писем или отчетов, которые предполагается составить для клиента;

- основу для исчисления гонорара.

При необходимости в письме оговариваются:

- возможности привлечения других аудиторов и экспертов, внутренних аудиторов, других сотрудников клиента;

- координирование работы с предшествующим аудитором;

- ограничение ответственности аудитора там, где это возможно;

- дополнительные соглашения между аудитором и клиентом.

Если аудитор должен проверить компанию, имеющую филиалы, дочерние общества и т. п., то в адрес руководства этих подразделений тоже может быть направлено письмо-обязательство. При принятии решения о составлении такого письма аудитор учитывает следующие обстоятельства:

- руководящий орган, назначающий аудитора подразделения;

- необходимость составления отдельного заключения по отчет­ности подразделения;

- наличие требований законодательства, определяющих специфику аудита подразделения;

- объем работы, выполненной другими аудиторами;

- размер доли материнской компании в уставном капитале под­разделения и степень независимости руководства подразделения.

При повторных аудиторских проверках новое письмо-обязатель­ство составляется в следующих случаях:

- неправильное понимание клиентом цели и объема аудита;

- пересмотр или дополнение условий договоренности;

- изменение в составе руководящих органов субъекта или его собственников;

- значительные изменения характера и масштаба деятельности клиента;

- наличие специальных требований законодательства.

Причины возникновения просьбы клиента к аудитору по поводу изменения условий договоренности могут быть обоснованными и необоснованными. К обоснованным причинам относятся:

- изменение обстоятельств, влияющих на необходимость оказа­ния услуги;

- неправильное понимание клиентом характера услуги;

- ограничение объема договоренности, вызванное объективны­ми обстоятельствами.

Необоснованным считается изменение условий договоренности по причине ограничения аудита из-за неточной, неполной и неудов­летворительной информации. Аудитор должен рассмотреть любые юридические последствия изменения условий аудита.

Действия аудитора в случае согласия с изменением условий дого­воренности:

- согласование новых условий (в том числе с помощью вновь составленного письма-обязательства);

- составление отчета в соответствии с пересмотренными усло­виями.

В отчет не включаются ссылки на первоначальную договорен­ность и на процедуры, выполненные в соответствии с нею. Исклю­чением являются случаи изменения договоренности в сторону про­ведения согласованных процедур, в которых ссылка на проведенные процедуры представляет собой обычный элемент отчета.

Со­ставление письма-обязательства при проведении аудита организаций государственного сектора имеет следующие особенности:

- аудиторы организаций госсектора, как правило, назначаются, поэтому использование письма-обязательства не является в отношении данных клиентов общепринятой практикой, но тем не менее его применение может быть полезным для обеих сторон (для разъясне­ния характера договоренности или включения условий, не преду­смотренных законодательством);

- при аудите предприятий госсектора аудитора могут попросить представить отчет непосредственно министру, законодательному орга­ну или общественности, если руководство проверяемого лица пытается необоснованно изменить условия договоренности в сторону пони­жения уровня уверенности и тем самым ограничить объем аудита.

5. Документирование аудиторской проверки

Документация — материалы (рабочие документы), составляемые или получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением про­верки. Документы могут быть представлены в любом виде хранения информации (бумага, фотопленка, электронные носители и др.). С помощью рабочей документации оформляются:

- планирование и проведение аудита;

- действия по надзору и проверке аудиторской работы;

- аудиторские доказательства.

Форма и содержание рабочих документов регламентируются МСА 230 «Документация». Аудитор должен составлять рабочие доку­менты в достаточно полной и подробной форме, отражая в них ин­формацию о:

- планировании аудита;

- характере, временных рамках, объеме и результатах выполнен­ных аудиторских процедур;

- выводах, сделанных на основе полученных аудиторских дока­зательств.

Объем рабочей документации должен охватывать информацию, на основании которой другой аудитор может получить представле­ние о проведенном аудите и причинах принятия решений аудитора, но не о деталях работы.

Форма и содержание документации аудита зависят от:

- характера аудиторского задания;

- формы заключения;

- особенностей бизнеса клиента;

- состояния систем бухгалтерского учета и внутреннего контро­ля субъекта;

- необходимости направлять и контролировать работу ассистентов;

- конкретных приемов и методов, используемых аудитором.

Обычное содержание рабочих документов аудитора:

- информация, касающаяся юридической и организационной структуры субъекта, копии юридических документов;

- информация об отрасли субъекта и результаты анализа его деятельности;

- планы и программы аудита;

- доказательства исследования аудитором систем бухгалтерско­го учета и внутреннего контроля;

- оценка аудиторского риска и методика определения уровня существенности;

- анализ работы внутреннего аудита;

- анализ операций и сальдо счетов;

- анализ деятельности субъекта;

- записи об аудиторских процедурах;

- копии сообщений, направленных другим аудиторам, экспер­там, третьим лицам, и полученные ответы;

- копии переписки или протоколы встреч с руководством субъ­екта по вопросам аудита;

- письменные заявления клиента;

- выводы аудитора с обоснованием трактовки неоднозначных обстоятельств;

- копии финансовой отчетности и аудиторского заключения.

Аудиторская фирма может разработать стандартные формы доку­ментов, что позволит ускорить и оптимизировать процессы оформле­ния аудита, делегирования работы, контроля ее качества. Часть рабо­чих документов могут составлять постоянные файлы, используемые в ходе последующих проверок данного субъекта. Можно включать в до­кументацию разработанные клиентом графики, аналитические табли­цы и прочую информацию, убедившись, что она подготовлена надле­жащим образом.

Рабочая документация является собственностью аудитора. Он должен обеспечить конфиденциальность документации и условия для ее хранения.

6. Выявление искажений финансовой отчетности

Важнейшая задача аудитора в ходе проверки — обнаруже­ние различного рода искажений финансовой отчетности, а также адекватная оценка аудиторских рисков, связанных с этим и принятие необходимых мер по предотвращению нару­шений и повышению надежности финансовой отчетности. В МСА этим вопросам посвящен стандарт МСА 240 «Ответствен­ность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в ходе аудита финансовой отчетности».

Цель МСА 240 — установление стандартов и предоставление руководства в отношении ответственности аудитора по рассмотрению случаев мошенничества и ошибок в ходе аудита.

В процессе планирования и проведения аудита, в ходе оценки результатов аудиторских процедур и подготовки отче­тов необходимо рассматривать риск существенных искажений финансовой отчетности.

Стандарт дает определения и характеристику категориям мошенничества и ошибок.

Ошибки — это непреднамеренное искажение отчетности.

Мошенничество — это преднамеренное действие, совер­шаемое с целью извлечения незаконной выгоды.

К основным типам мошенничества относятся искажения отчетности и искажения, возникающие в результате незакон­ного присвоения активов.

Для выявления мошенничества и ошибок аудитор может направлять руководству клиента запросы по поводу:

- оценки руководством риска существенных искажений в ре­зультате мошенничества и ошибок;

- системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля;

- выявления осведомленности руководства о фактах мошен­ничества и ошибок.

Проведение такой работы необходимо для снижения ауди­торского риска, которому посвящен МСА 400 «Оценка рис­ков и внутренний контроль».

Аудиторский риск означает, что аудитором может быть высказано ненадлежащее мнение о тех случаях, когда в фи­нансовой отчетности содержатся финансовые искажения. Аудиторский риск включает неотъемлемый риск, риск средств контроля, а также риск необнаружения.

При оценке неотъемлемого риска и риска средств кон­троля аудитор должен рассмотреть, в какой мере может быть существенно искажена отчетность из-за мошенничества и ошибок. При проверке риска необнаружения на основании неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор дол­жен разработать соответствующие процедуры проверки по существу. В ходе этих работ должен определиться характер, временные риски и объем процедур проверки.

Аудитор должен проводить процедуры проверки, указыва­ющие на возможные искажения. В ходе проверки аудитор должен установить, не является ли выявленное им искажение мошенничеством.

Оценка и особенности искажений и их влияние на аудитор­ский отчет определяются аудитором на основании МСА 320 «Существенность в аудите» и МСА 700 «Аудиторский отчет по финансовой отчетности», в которых показано, как должна проводиться оценка и отражаться особенности искажений и их влияние на аудиторский отчет. Аудитор должен документировать факторы риска мошен­ничества.

Аудитору должны быть представлены заявления руковод­ства, где должны быть подтверждены: его обязанности по созданию системы внутреннего контроля; несущественность ошибок, которые не искажают суть отчетности; все факты, которые могут отно­ситься к мошенничеству. МСА 580 «Заявления руководства» содержит соответствующую информацию.

Из за большого объема этот материал размещен на нескольких страницах:
1 2 3 4 5 6 7