Аудит в предпринимательстве

Введение

Переход России к рыночным отношениям выявил необходимость создания новых экономических институ­тов, регулирующих взаимоотношения различных субъек­тов предпринимательской деятельности, среди которых достойное место должен занять и институт аудиторства. Его главная цель - обеспечить контроль за достоверно­стью информации, отражаемой в бухгалтерской и нало­говой отчетности. Данные по использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и инвестиций у юридических объектов могут быть объ­ективно подтверждены независимым аудитом.

В России за последние годы проведена определенная работа по становлению института аудиторства. Принят Указ Президента об аудиторской деятельности в РФ № 000 от 22.12.93. Этим Указом утверждены Временные правила аудиторской деятельности в Российской Феде­рации, образована Комиссия по аудиторской деятельно­сти при Президенте Российской Федерации. За период после принятия данного Указа Правительством РФ ут­вержден ряд нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации, оп­ределены порядок проведения аттестации на право осу­ществления аудиторской деятельности и порядок выдачи лицензий на осуществление аудиторской деятельности, определены субъекты, которые должны подвергаться обя­зательному аудиту.

Комиссии по аудиторской деятельности при Прези­денте РФ предоставлено право проводить квалификационные экзамены (аттестацию) по общему аудиту более чем тридцати вузам и другим организациям, при кото­рых созданы специальные центры по проведению ква­лификационных экзаменов на право заниматься ауди­торской деятельностью. За прошедший период в этих центрах успешно сдали экзамены и получили аттестаты в области общего аудита болееаудиторов, в области инвестиционных институтов - 1600 человек. Аналогич­ную работу в области банковского аудита проводит Цен­тральный банк РФ, в области страхового аудита - Ми­нистерство финансов (ранее Росстрахнадзор).

Целью данного методического пособия является представление информации слушателям о порядке проведения аудиторских проверок, ознакомление с видами аудита и особенностями проведения аудиторских проверок в сфере малого бизнеса.

В методическом пособии рассматривались наиболее емкие участки бухгалтерского учета, раскрыты и описаны часто выявляемые в процессе проведения аудиторской проверки типичные ошибки, связанные с упорядоченной системой сбора и правильным отражением на счетах бухгалтерского учета тех или иных операций хозяйственной деятельности субъекта.

Пособие может быть полезно начинающим предпринимателям, главным бухгалтерам, руководителя фирм, а также всем интересующимся вопросами связанными с порядком ведения бухгалтерского учета и организацией внутреннего аудита.

Аудитор – латинское слово, имеющее весьма древние корни, и означающий слушатель – выслушивающий.

В Германии так назвали молодых специалистов, присутствующих при производстве судебных дел, но не имевших права голоса. Во Франции во время госсовета с целью подготовки из них чиновников высокого ранга. В ряде государств аудиторами звали заседателей судов, но чаще всего аудиторами называли лиц, занимающих военно-судебные должности.

В России это звание, по примеру Польши было введено Петром I в 1716 году. В воинском уставе и табеле о рангах аудиторы были причислены к воинским чинам и до 1867 г. образовывали собой высшие ревизионно - военные суды в России. Начиная с 1867 г. слово аудитор в этом понимании стало исчезать.

Экономические преобразования, происходящие в ряде стран и в первую очередь в Великобритании вложили в него новое содержание.

I.  В 1862 г. в связи с финансовым кризисом, волной банкротств, повышением спроса на бухгалтеров, в то время бухгалтера защищали интересы кредиторов, вышел закон об обязательном аудите в Англии.

Английский парламент разработал закон, направленный на защиту кредитов и установление персональной ответственности за банкротство. Фактически за этим следовал контроль за ведением бухгалтерской отчетности.

II.  Законы подобные выходят во Франции – 1867 г

III. 

В Германии первая попытка ведения аудита бала предпринята в1870г. В 1932г. был создан Институт аудиторов просуществовавший, до 1941г. После окончания Второй мировой войны в Дюссельдорфе образован Институт аудиторов, который в 1954г. переименован в Институт аудиторов Германии. В настоящее время в институт аудиторов входят более 6000 аудиторов и 700 аудиторских организаций. Государственное влияние на аудиторскую деятельность в Германии определяется тем, что все аудиторы и аудиторские

фирмы должны в обязательном порядке состоять членами Ауди­торской палаты ФРГ.

Во Франции имеются две основные организации, за­нимающиеся аудиторской деятельностью в стране: Палата экс­пертов-бухгалтеров и Национальная компания комиссаров сче­тов. Основное отличие между бухгалтерами и комиссарами по счетам заключается в том, что первые приглашаются для прове­дения проверок бухгалтерского учета и отчетности в акционер­ных обществах, а вторые назначаются в обязательном порядке согласно существующему законодательству об акционерных об­ществах. Комиссары по счетам осуществляют наиболее ответст­венные проверки, профессия эксперта-бухгалтера не столь строго регламентируется правительственными органами.

В Италии законную аудиторскую деятельность могут осуществлять в соответствии с Постановлением правительства 1992 г. только те лица, которые внесены в специальный имен­ной реестр, находящийся под контролем Министерства юсти­ции. Попасть в этот реестр могут только лишь аудиторы, сдав­шие экзамены по бухгалтерскому учету, праву, вычислительной технике и информатике. Соискателями звания аудитора могут стать специалисты с высшим экономическим, юридическим и коммерческим образованием при наличии не менее трех лет практического стажа.

В настоящее время идет становление аудита в таких странах, как Болгария, Венгрия, Польша, Румыния, Чехия и Словакия, в которых ранее существовала жесткая система централизован­ного планирования, а теперь они перешли к рыночной эконо­мике.

В 1983 г. создана Аудиторская администрация в К и т а е и возникли первые аудиторские фирмы, которые в настоящее время значительно развиты.

Все большее распространение аудит получает в странах Содружества независимых государств (СНГ). В Беларуси, Казахстане, Узбекистане и на Украине при­няты законы об аудиторской деятельности, в России действуют Временные правила, регулирующие аудиторскую деятельность. В СНГ налажен процесс аттестации аудиторов и выдачи лицен­зий как для аудиторских фирм, так и для аудиторов, работающих как предприниматели.

В России аудиторская деятельность и профессия аудитора в их современном виде появились сравнительно недавно в связи с экономическими преобразованиями в стране в настоящее время. Между тем, как отмечает известный специалист в области ауди­та, контроля и ревизии проф. , попытки соз­дать в России институт аудита предпринимались в 1889, 1912 и 1928 гг., но все они закончились провалом [9].

Четвертая попытка, предпринятая в конце 80-х годов, оказа­лась, как нам представляется, наиболее успешной. Первый тол­чок к появлению аудиторских фирм дало образование в СССР совместных предприятий (СП). Для этих предприятий аудитор­ская проверка стала обязательной для подтверждения годовых отчетов. В 1987 г. на основе постановления СМ СССР в нашей стране была создана первая хозрасчетная фирма «Акционерное общество «Инаудит». Эта фирма занималась аудиторскими про­верками, консультированием СП по налогообложению, по раз­личным правовым вопросам и др. [24].

В настоящее время в России создано и успешно функциони­рует более трех тыс. аудиторских фирм. К ним относятся такие, как «ФБК», «Росэкспертиза», «Руфаудит», «Аудиторская палата «АСВП» (Москва), «Актионаудит» (Екатеринбург) и др.

В Москве, Санкт-Петербурге и других городах России от­крыли свои филиалы крупнейшие межконтинентальные ауди­торские фирмы — «Артур Андерсен», «Эрнст энд Янг», «KPMG» и др.

Кроме аудиторских фирм аудитом в России занимаются и частнопрактикующие аудиторы (аудиторы-предприниматели), которых насчитывается более 2000 человек.

Аудитор является представителем свободной профессии, как, например, частнопрактикующие адвокаты, врачи, музыканты. Однако аудиторы, работающие в одиночку, в развитых странах с рыночной экономикой в настоящее время встречаются все реже.

Рассмотрим основные виды и методы контроля, применяе­мые для осуществления финансового контроля и аудиторских проверок. Существуют различные принципы их классификации.

По организационным формам (по субъектам проведения) контроль подразделяется на:

•  государственный;

•  ведомственный (внутриведомственный);

•  вневедомственный;

•  аудиторский (независимый);

•  внутрихозяйственный.

Государственный контроль преимущественно осуществляется государственными органами контроля и управления, а также органами законодательной власти.

Ведомственный (внутриведомственный) контроль проводится министерствами, комитетами, департаментами и другими орга­нами государственного управления за деятельностью подведом­ственных им предприятий (объединений), организаций и учре­ждений. Обычно такой контроль осуществляется путем прове­дения ревизий и тематических проверок.

Вневедомственный контроль осуществляется, например, Де­партаментом государственного финансового контроля и аудита МФ РФ в отношении различных предприятий и организаций в виде ревизий производственно-хозяйственной деятельности. Ау­дит также представляет форму вневедомственного контроля, но он, кроме того, является независимым контролем.

Аудиторский контроль осуществляется за деятельностью предприятий (фирм) аудиторскими фирмами и частными лица­ми (аудиторами), имеющими лицензию на право заниматься ау­диторской деятельностью. \) Внутрихозяйственный (внутренний) контроль за деятельностью филиалов, цехов, участков, бригад, отделов, служб и других внутрихозяйственных формирований проводится на предприятиях их руководителями, специалистами, штатными кон­тролерами-ревизорами (аудиторами) .

В зависимости от времени проведения контроль подразделяется на предварительный, текущий (оперативный), последующий.

Предварительный контроль проводится до принятия управ­ленческих решений и совершения хозяйственных операций. Он носит профилактический, упреждающий характер. Его субъек­тами могут быть внутрихозяйственные планы, бизнес-планы, проектно-сметная документация, документы на выдачу денеж­ных средств, на отпуск продукции и др. Цель предварительного контроля - предупредить незаконные действия должностных лиц, незаконные и экономически нецелесообразные хозяйст­венные операции.

Предварительный контроль полезен и необходим на всех уровнях управления. Он способствует предотвращению непро­изводительных расходов, неправильному оформлению докумен­тации хозяйственных операций.

Текущий контроль, как правило, организуется в процессе со­вершения различных хозяйственных операций. Именно поэтому текущий контроль называют оперативным контролем. И дейст­вительно, этому виду контроля присуща максимальная опера­тивность. Субъекты текущего контроля значительно более раз­нообразны, чем предварительного.

Последующий контроль осуществляется после совершения хо­зяйственных операций. Количество объектов последующего контроля определяется самим проверяющим исходя из различ­ных факторов: задач и целей проверки, финансовых затрат на его осуществление и др. Последующий контроль применяется и при проведении ревизии, и при организации аудиторской про­верки.

В качестве субъектов последующего контроля выступают различные финансовые и налоговые органы, органы валютного и таможенного контроля и др. Среди субъектов последующего контроля внешний аудит занимает особое место.

В зависимости от источников информа­ции контроль подразделяется на документальный и фактиче­ский.

Документальный контроль предусматривает использование первичных документов для установления достоверности и за­конности совершения хозяйственных операций, составления учетных регистров и отчетности.

Фактическим является контроль, при котором количествен­ное и качественное состояния проверяемого объекта устанавли­ваются путем обследования, осмотра, обмера, пересчета, взве­шивания, лабораторного анализа и других способов проверки фактического состояния объектов. К объектам фактического контроля относятся: наличные деньги в кассе, основные средст­ва, товарно-материальные ценности, готовая продукция, выпол­ненные работы и услуги.

Документальный и фактический контроль тесно взаимосвя­заны и зачастую используются совместно, позволяя установить действительное состояние объекта проверки.

Применяемые методы контроля и система контрольных дей­ствий позволяют организовать проверку, используя проведение для этих целей ревизии, аудит, тематическую проверку, следст­вие, служебное расследование.

Ревизия — это система контрольных действий, осуществляе­мых ревизионной группой или ревизором за деятельностью под­ведомственных предприятий, при которой устанавливается за­конность, достоверность и экономическая целесообразность со­вершенных хозяйственных операций, а также правильность дей­ствий должностных лиц, участвовавших в их осуществлении. Ревизия проводится при проведении внутриведомственного контроля, при организации финансового государственного кон­троля и др.

Аудит -- независимая экспертиза состояния бухгалтерского учета, финансовых отчетов и бухгалтерских балансов.

Тематическая проверка -- это проверка определенной темы (задачи) производственной или финансово-хозяйственной дея­тельности предприятия или организации, например, проверка организации учета товарно-материальных ценностей; сохранно­сти денежных средств и ценных бумаг и др.

Следствие представляет собой процессуальное действие, в ходе которого устанавливают виновность отдельных лиц в со­вершении тех или иных нарушений, связанных с присвоением денежных средств, материальных ценностей, бесхозяйственно­стью и совершением должностных злоупотреблений. Следствие осуществляется судебно-следственными органами и регулирует­ся особым процессуальным законодательством.

Служебное расследование предусматривает проверку соблюде­ния работниками предприятия должностных обязанностей, а также соблюдение должностных документов, регулирующих производственные отношения. Оно проводится специальной комиссией, создаваемой приказом руководителя предприятия в случаях выявления хищений, недостач, потерь и порчи матери­альных ценностей и в других случаях.

Приведенные классификации показывают разнообразие под­ходов к понятиям видов и методов контроля и хотя не являются исчерпывающими, но дают общее представление о подходах к этой проблеме.

Исходя из приведенной классификации целесообразно рассматривать деятельности. Примат в этом отношении принадлежит именно внешнему аудиту, цель и основные задачи которого приведены во Временных правилах аудиторской деятельности в Российской Федерации и россий­ских правилах (стандартах) аудиторской деятельности.

Главная цель внешнего аудита — дать объективные, реаль­ные и точные сведения об аудируемом объекте.

Достижению главной цели способствуют особенности (требования) ведения аудиторской деятельности: независимость и объективность при проведении проверок; конфиденциаль­ность, профессионализм, компетентность и добросовестность аудитора; использование методов статистики и экономического анализа; применение новых информационных технологий; уме­ние принимать рациональные решения по данным аудиторской проверки; доброжелательность и лояльность по отношению к клиентам; ответственность аудитора за последствия его реко­мендаций и заключений по результатам аудиторских проверок; содействие росту авторитета аудиторской профессии.

Перечисленные выше особенности определяют нормы пове­дения аудитора (подробнее см. гл. 5).

Независимость аудитора обусловливается тем, что он не яв­ляется сотрудником государственного учреждения, не подчинен контрольно-ревизионным органам и не работает под их контро­лем, соблюдает стандарты профессионального аудиторского объединения (ассоциации), не имеет на проверяемых предпри­ятиях никаких имущественных или личных интересов. Объек­тивность обеспечивается высокой профессиональной подготов­кой аудитора, большим практическим опытом, знанием новей­шей методической литературы.

Конфиденциальность — важнейшее требование при осуществ­лении аудиторской деятельности. Аудитор не должен предостав­лять никакому органу каких-либо сведений о хозяйственной деятельности проверяемого им объекта. За разглашение секре­тов своих клиентов он должен нести ответственность по закону, а также моральную, а если предусмотрено договором, то и мате­риальную ответственность.

Аудитор должен обладать необходимой профессиональной квалификацией, заботиться о поддержании ее на должном уров­не, соблюдать требования нормативных документов. Аудитор не должен оказывать клиенту услуги в тех областях экономики, в которых не имеет достаточных профессиональных знаний.

Применение методов статистики и экономического анализа позволяет организовать анализ проведенных проверок на высоком научном уровне, получить более объективные и достовер­ные данные для принятия решений.

Применение новых информационных технологий заключается преимущественно в использовании вычислительной техники для организации аудиторской деятельности. Это касается и прове­дения проверки, и анализа отчетности, ведения и восстановле­ния учета.

По результатам проверки аудитор может сделать необходимые рациональные выводы, которые помогут клиенту в организации работы и ведении бухгалтерского учета.

Ответственность аудитора проявляется в том, что он отве­чает за свое заключение о финансовых отчетах проверяемого предприятия. Ответственность за содержание отчетов несет ру­ководство проверяемого предприятия.

Внешний аудит проводится на договорной основе аудитор­скими фирмами или индивидуальными аудиторами с целью объективной оценки достоверности бухгалтерского учета и фи­нансовой отчетности хозяйствующего субъекта.

Внешний аудит в Российской Федерации с точки зрения на­правлений аудиторской деятельности и отраслевых особенно­стей подразделяется на общий аудит, страховой аудит, аудит банков, аудит бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов.

Внутренний аудит представляет собой независимую деятель­ность в организации по проверке и оценке ее работы в интере­сах руководителей. Цель внутреннего аудита — помочь сотруд­никам организации эффективно выполнять свои функции. Внутренний аудит проводят аудиторы, работающие непосредст­венно в данной фирме. В небольших организациях может и не быть штатных аудиторов. В этом случае проведение внутреннего аудита можно поручить ревизионной комиссии или аудиторской фирме на договорных началах.

Аудит может быть инициативным (добровольным), когда он проводится по решению руководства предприятия или его учре­дителей, или обязательным, если его проведение обусловлено прямым указанием в федеральном законе или постановлении Правительства РФ.

Основная цель инициативного аудита — выявить недостатки в ведении бухгалтерского учета, составлении отчетности, в на­логообложении, провести анализ финансового состояния хозяй-ствующего объекта и помочь ему в организации учета и отчет­ности.

Инициативный аудит проводится обычно по решению руко­водства экономического субъекта. Цели инициативного аудита могут быть самыми различными: контроль и анализ состояния бухгалтерского учета в целом или отдельных его разделов; выяв­ление состояния финансовой отчетности; организация делопро­изводства по бухгалтерскому учету; оценка применяемых средств и методов автоматизации учета; оценка состояния рас­четов по налогообложению и др.

Можно назвать несколько причин проведения инициатив­ного аудита. Во-первых, многие предприятия, особенно эксго-сударственные, ранее подвергавшиеся тщательному внутриве­домственному контролю, прошедшие в последние годы проце­дуру приватизации и акционирования и превратившиеся в ак­ционерные общества, лишились контроля со стороны специаль­ных органов. Во-вторых, текучесть бухгалтерских кадров, кото­рая в свою очередь вызывается различными обстоятельствами - недостаточно высокой оплатой, нежеланием руководства новых экономических структур относиться к главному бухгалтеру как к одному из основных контролеров за законностью хозяйственных операций и др. В-третьих, низкая квалификация бухгалтерских кадров на некоторых предприятиях, особенно на вновь образо­ванных.

Руководители предприятий и организаций, сталкивающиеся с такими проблемами, сами обращаются в аудиторские фирмы с просьбами о помощи.

Инициативный аудит может быть как комплексным, так и тематическим, т. е. в этом случае контролю и анализу подверга­ются только отдельные разделы и участки учета. Различной мо­жет быть и глубина проверки: полная и сплошная проверка данных учета начиная с первичных документов, проведение ин­вентаризации активов и обязательств, выборочная проверка данных первичного учета или только данных, содержащихся в учетных регистрах и отчетности.

Если инициативный аудит носит комплексный характер, то охватывает все приведенные выше цели. Методика проведения инициативного аудита не отличается от проведения обязатель­ного аудита и подробно освещена в разд. III и IV.

Обязательный аудит в нашей стране проводится в соответст­вии с Постановлением Правительства РФ от 07.12.94 (подробнее см. гл. 3).

Аудит по специальным аудиторским заданиям проводится по проверке отдельных статей бухгалтерской отчетности, качест­венного состояния имущества, юридической и экономической экспертизы договоров (контрактов), регулирующих гражданско-правовые отношения, эффективности использования капитала и другим вопросам, непосредственно связанным с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта.

Цели и задачи сопутствующих аудиту услуг подробно изложены в гл. 4.

В последовательном развитии аудита можно выделить три стадии [1]: подтверждающую, системно-ориентированную и стадию аудита, базирующуюся на риске.

На подтверждающей стадии аудита при проведении провер­ки аудитор-бухгалтер проверял и подтверждал практически каж­дую хозяйственную операцию, параллельно с бухгалтером созда­вал собственные учетные регистры. В настоящее время такую услугу назвали бы восстановлением или ведением учета.

Поскольку аудит — деятельность предпринимательская, на­правленная на извлечение прибыли, аудиторы должны приме­нять такие методы проверки, которые позволили бы макси­мально сократить время на проведение проверки, не снижая ка­чества.

Системно-ориентированный аудит предусматривает наблюде­ние систем, которые контролируют операции. Развитие аудита на данной стадии привело к тому, что аудиторы стали прово­дить экспертизу на основе внутреннего контроля. При хорошей работе системы внутреннего контроля облегчается проведение внешнего аудита.

Аудит, базирующийся на риске, - - такой вид аудита, когда проверка может проводиться выборочно исходя из условий ра­боты предприятия, в основном узких мест (критических точек) в его работе. Сосредоточив аудиторскую работу в областях с более высоким риском, можно сократить время, затрачиваемое на проверку областей с низким риском. Те, кто полагается на суж­дение аудиторов, считают, что это может обеспечить более эф­фективную в отношении затрат проверку.

По объекту изучения принято выделять три вида аудита: финансовый, на соответствие и операционный [3, 13].

Финансовый аудит (аудит финансовой отчетности) преду­сматривает оценку достоверности финансовой информации. В качестве критериев оценки обычно выступают общепринятые принципы организации бухгалтерского учета. Финансовый ау­дит проводится преимущественно независимыми аудиторами, результатом работы которых является заключение относительно финансовых отчетов. По форме и содержанию финансовый ау­дит наиболее близок к аудиту, осуществляемому в России.

Аудит на соответствие предназначен для выявления соблю­дения предприятием конкретных правил, норм, законов, инст­рукций, договорных обязательств, которые оказывают воздейст­вие на результаты операции или отчеты. В процессе проверки на соответствие устанавливают, соответствует ли деятельность предприятия его уставу, правильно ли начисляются средства на оплату труда, обоснованно ли производится начисление и упла­та налогов и др. Проверки на соответствие требуют установле­ния соответствующих критериев для оценки финансовой отчет­ности.

Операционный аудит используется для проверки процедур и методов функционирования предприятия, для оценки произво­дительности и эффективности. Его можно эффективно исполь­зовать для проверки выполнения бизнес-планов, смет, различ­ных целевых программ, работы персонала и др. Иногда такой аудит называют аудитом эффективности работы предприятия или деятельности администрации.

В зависимости от намеченных целей операци­онный аудит проводится: на межотраслевом, отраслевом, внут­рихозяйственном уровне; внешними или внутренними аудито­рами; в интересах внешних либо внутренних пользователей.

По периодичности осуществления аудиторских проверок различают первоначаль­ный и периодический аудит.

Первоначальный аудит — это аудит, который впервые прово­дится на данном предприятии (организации).

Периодический (повторяющийся) аудит проводится на данном предприятии, как правило, ежегодно. Это позволяет установить длительное сотрудничество между аудитором и клиентом, повысить качество проверок, дать более объективную оценку эконо­мического субъекта и его деятельности.

Приведенная классификация не является исчерпывающей, расширение и углубление сферы применения аудиторских услуг позволит определить новые виды и направления аудиторской деятельности.

Исходя из выше перечисленного рассмотрим порядок и методику проведения аудиторской проверки определенных разделов бухгалтерского учета, например

АУДИТ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

И НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

План.

1.  Аудит учета основных средств.

2.  Проверка операций по реализации и выбытию основных средств.

3.  Проверка правильности начисления износа.

4.  Проверка правильности учета отношения затрат на ремонт.

5.  Аудит основных вложений.

6.  Проверка учета нематериальных активов.

7. Заключение

Аудит учета основных средств.

При проведении аудита основных средств проверяют их сохранность и техническое состояние; законность и правильность документального оформления операций по поступлению, перемещению и выбытию; правильность начисления амортизации, своевременность и полноту включения её в затраты производства; правильность отражения на счетах бухгалтерского учета по поступлению, перемещению и выбытию основных средств; выполнение плана ремонтов, их своевременность и качество.

Источниками контроля операций по учету основных является первичная документация на их поступление, выбытие и внутреннее перемещение, на ремонт, по начислению амортизации, а также данные аналитического и синтетического учета основных средств.

Проверяя состояние учета основных средств, нужно убедиться в правильности организации аналитического учета; выяснить, все ли основные средства закреплены за материально ответственными лицами; правильно ли проведена последняя инвентаризация, каковы её результаты и отражены ли они в учете; проконтролировать достоверность учетных данных о наличии и движении основных средств.

Аналитический учет основных средств ведется в инвентарных карточках, что снижает трудоёмкость учётной работы, даёт возможность группировать основные средства, позволяет автоматизировать учётный процесс, а также значительно расширить информацию об отдельных объектах основных средств. Аудитор должен проверить правильность ведения учётных карточек индивидуального и группового учёта основных средств. Особое внимание обращается на правильное и своевременное заполнение всех реквизитов карточек, что имеет большое контрольное значение и предотвращает замену новых одноименных предметов старыми. Это необходимо также для получения полной и объективной информации о состоянии и использование того или иного объекта основных средств.

Следует проверить количество инвентарных карточек. С этой целью сопоставляют данные описей инвентарных карточек по учету основных средств по классификационным группам с имеющимся в картотеке инвентарными карточками. При отсутствии каких-либо инвентарных карточек следует выяснить причины, убедиться в наличии объектов, по которым нет инвентарных карточек, и предложить восстановить аналитический пообъектный учет основных средств.

При расхождении между данными аналитического и синтетического учета необходимо выяснить их причины и виновных в этом должностных лиц, определить последствия и внести предложения по устранению выявленных недостатков.

Необходимо убедиться в достоверности данных показателей инвентарных карточек. Для этого следует выборочно, по отдельным видам средств, например, по тем, что подвергались ремонту в отчетном периоде, проверить, правильно ли отражены затраты на ремонт.

Важным условием обеспечения сохранности основных средств является качественное провидение их инвентаризации. Поэтому в процессе контроля нужно проверить полноту и своевременность её осуществления и правильность отражения результатов в бухгалтерском учёте. Аудитору это необходимо для того, чтобы убедиться, насколько важно доверять результатам проведённой инвентаризации на предприятии, чтобы уменьшить аудиторский риск.

При небольшом количестве объектов основных средств аудитор подвергает сплошной проверке наличие основных средств. При значительном перечне сплошным порядком инвентаризируют транспортные средства, компьютеры, дорогостоящую мебель. Особое внимание уделяют предметам, поступившим в конце года. При этом учитывают профильность оборудования и оценивают целесообразность приобретения.

Следует обращать внимание на качество оформления инвентаризационных описей. Встречаются случаи формального проведения инвентаризации, когда сведения об объектах просто переносятся в инвентаризационные описи из инвентарных карточек или прошлогодних материалов. Необходимо проверить, были ли выявлены в процессе инвентаризации объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию или реализации. На такие объекты составляют отдельные инвентаризационные описи.

На основе изучения всех материалов инвентаризации, включая и отражение её результатов на счетах бухгалтерского учёта, даётся заключение о качестве проведенной инвентаризации и предложение по улучшению учёта. Кроме того, проверяют, проводилась ли предусматриваемая Правительством РФ переоценка имущества, правильность применения коэффициента пересчёта балансовой стоимости объектов. Визуально, с формальной точки зрения и по существу, анализируют материалы переоценки, памятуя, что новая восстановительная стоимость через амортизацию (до 1997 г.) существенно повышает затраты организации.

Что касается последней переоценки (по состоянию на 01.01.97 г.), то согласно Постановлению Правительства РФ от 07.12.96 г. № 000 её результаты не учитываются при исчислении амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов в 1997 г.

Проверка операций по поступлению, реализации и выбытию основных средств.

При проверке операций по поступлению основных средств следует установить целесообразность их строительства или приобретения, своевременность и правильность документального оформления, а также реальность их оценки.

Целесообразность строительства и приобретения основных средств определяется производственной необходимостью и эффективностью их использования.

Полноту и своевременность оприходования основных средств устанавливают путём сопоставления даты оприходования средств по счёту 01 “Основные средства” с датами, указанными в первичных документах на их поступление, а также соответствующих сумм. Несвоевременное их оприходование ведёт за собой недоначисление износа, что приводит к искажению остаточной стоимости, себестоимости продукции и финансовых результатов деятельности организации. Отдельно проверяют операции по оприходованию полученных основных средств в виде вкладов в уставный капитал.

Необходимо проверить правильность оценки основных средств. Поступившие в организацию новые основные средства учитываются по первоначальной стоимости, включающей затраты по их возведению (сооружению) и приобретению, стоимость проектно-сметной документации, расходы по доставке, монтажу и установке. Приобретенные основные средства, бывшие в эксплуатации, приходуют в сумме покупной стоимости (оплаты) и расходов по их доставке и установке с добавлением суммы износа по этим объектам, указанной в документах на их оплату.

Первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению за исключением случаев достройки и дооборудования объектов, произведенных в порядке капитальных вложений, а также переоценки основных средств в соответствии с действующими положениями по ведению бухгалтерского учета.

Документальной проверке подлежат также операции по списанию основных средств. В каждом отдельном случае необходимо проверить правильность оформления документов на выбывшие основные средства, законность и целесообразность выбытия, а также правильность отражения в учете операций, связанных с ликвидацией и выбытием основных средств. Правильность и своевременность оформления документами выбытия основных средств устанавливают проверкой данных первичных документов, сопоставлением аналитического и синтетического учета, законность их ликвидации устанавливают по актам на списание. В процессе контроля выясняют, не было ли случаев списания новых объектов основных средств и подмены их старыми.

Для обобщения информации о реализации и прочем выбытии принадлежащих предприятию основных средств предназначен счет 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств”. По дебету этого счета отражают восстановительную или первоначальную стоимость выбывших объектов, а также расходы, связанные с выбытием основных средств.

По кредиту счета 47 фиксируют износ, начисленный по выбывшим объектам, сумму выручки от реализации основных средств и стоимость материальных ценностей, поступивших в связи с ликвидацией, в оценке возможного использования или реализации. Продажа отдельных объектов основных средств осуществляется по договорным ценам.

Финансовый результат от реализации и прочего выбытия основных средств относится на счет 80 “Прибыли и убытки”. При безвозмездной передаче объектов основных средств полученные убытки списывают за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации.

Проверка правильности начисления износа.

В ходе контроля необходимо установить, все ли объекты основных средств приняты в расчет при начислении амортизации; учитывается ли при этом их движение; правильно ли применяются нормы амортизации и поправочные коэффициенты к ним; нет ли случаев начисления амортизации во время проведения реконструкции и технического перевооружения основных фондов с полной их остановкой, а также в случаях перевода на консервацию; нет ли фактов прекращения начисления амортизации по объектам основных средств во время их ремонта и простоя; обоснованно ли применяется метод ускоренной амортизации активной части производственных основных средств.

При проверке полноты принятия в расчет при начислении амортизации сравнивают общую стоимость основных средств с остатком по счету 01 в Главной книге и данными баланса по состоянию на соответствующую дату с учетом их движения. Однако при этом следует иметь в виду, что амортизация не начисляется по продуктивному скоту; библиотечным фондам, фондам бюджетных организаций; полностью амортизированным основным средствам.

Следует проверить расчет амортизации основных средств с учетом их движения в течение года, то есть с учетом их поступления и выбытия. В течение года размер амортизации за отчетный месяц определяется исходя из суммы амортизации, начисленной за предыдущий месяц, скорректированной по установленным нормам в связи с изменением в составе основных средств за предыдущий месяц, а также в связи с истечением нормативных сроков службы полностью амортизированных основных средств. Следовательно, сумму амортизации, подлежащую начислению в отчетном периоде, рассчитывают на основе начисленной амортизации в предыдущем месяце, к которой прибавляют начисленную сумму амортизации по поступившим основным средствам и вычитают сумму амортизации по выбывшим основным средствам в прошлом месяце, а также сумму амортизации в связи с истечением нормативных сроков службы полностью амортизированных основных средств. Начисление амортизации без учета движения приводит к искажению учетных данных об издержках производства и действительной величине остаточной стоимости основных средств.

Важно проверить правильность применения норм амортизации и поправочных коэффициентов к ним. Поправочные коэффициенты, увеличивающие базовую норму, применяют в случаях эксплуатации основных средств в условиях их значительной загрузки или в условиях агрессивной среды, вызывающей их повышенный износ.

При проверке документов при начислении и учету амортизации основных средств нужно иметь в виду, что начисление амортизации не производиться во время проведения реконструкции и технического перевооружения основных фондов с полной их остановкой, а также в случае их перевода в установленном порядке на консервацию. На время реконструкции и технического перевооружения продлевают нормативный срок службы основных средств. При этом начисление амортизации во время ремонта основных средств. По всем фактам неправильного начисления амортизации определяются суммы излишне начисленной или недоначисленной амортизации. Устанавливают, как это повлияло на себестоимость продукции и финансовые результаты, выявляют причины нарушений и виновных в этом лиц, предлагают меры к недопущению подобных недостатков в будущем. В процессе аудиторской проверки следует рекомендовать администрации внести соответствующие изменения в бухгалтерский учет и отчетность.

Проверяя обоснованность ускоренной амортизации, следует иметь в виду, что она является целевым методом более быстрого по сравнению полного перенесения их балансовой стоимости на издержки производства и обращения.

Организации могут применять метод ускоренной амортизации в отношении основных средств, используемых для увеличения выпуска средств вычислительной техники, новых прогрессивных видов материалов, приборов и оборудования, товаров народного потребления, расширения экспорта продукции в случаях, когда ими осуществляется массовая замена изношенной и морально устаревшей техники. При этом норму нельзя увеличивать более чем в два раза. Малые предприятия имеют право в первый год функционирования включать в затраты дополнительно до 50% балансовой стоимости основных средств. При этом ускоренная амортизация не должна применяться по машинам, оборудованию и транспортным средствам с нормативным сроком службы до 3 лет; по подвижному составу автомобильного транспорта; по оборудованию самолетомоторного парка гражданской авиации.

В заключение необходимо проверить правильность отражения начисленной амортизации на счетах бухгалтерского учета и отдельных объектах учета затрат производства, имея в виду, что износ объектов должен относиться в дебет субсчетов 88-4 “Фонд социальной сферы” или 81-2 “Использование прибыли на другие цели”.

Проверка правильности учета отношения затрат на ремонт.

При осуществлении аудита проверяют правильность составления плана и смет капитального ремонта. Особое внимание при этом уделяется реальности смет. Сметы на капитальный ремонт зданий и сооружений должны составляться на основании актов технического осмотра, их утверждает руководитель организации.

При проверке капитального ремонта основных средств, выполняемого подрядным способом, следует установить, имеются ли договора подряда и не была ли превышена стоимость ремонта, обусловленная договором.

Для выяснения причин удорожания капитального ремонта основных средств, осуществляемого хозяйственным способом, необходимо проверить правильность формирования расходов по статьям затрат.

Проверяя операции по ремонту основных средств, следует убедиться, не допускались ли приписки выполненных работ с целью завышения заработной платы и списания израсходованных материалов, запасных частей, которые впоследствии были похищены; не завышались ли нормы расхода материалов и расценки по оплате труда на ремонтные работы. Целесообразность и законность операций по ремонту устанавливаются на основе проверки первичных документов. Чтобы установить факты незаконного списания запасных частей и ремонтных материалов на выполнение работы, используется встречная сверка документов, контроль документов по взаимосвязанным операциям, опрос должностных и материально ответственных лиц, выборочная контрольная инвентаризация выполненных работ, письменные запросы подрядчиков.

Особое место отводится проверке качества капитального ремонта. Здесь необходимо по данным первичных документов и оперативной отчетности о работе машин и оборудования установить количество простоев из-за технических неисправностей и сверхнормативное количество текущих ремонтов. Длительность межремонтных периодов проверяется по отметкам в инвентарных карточках.

В заключение следует проверить правильность учета затрат на проведение ремонтов основных средств. В этом случае надо руководиться учетной политикой предприятия, имея в виду, что организация может по своему усмотрению применять один из следующих вариантов включения в себестоимость продукции расходов по ремонту основных средств:

фактические затраты по всем видам ремонтов списывают на дебет счетов 20, 29, то есть включают в себестоимость продукции непосредственно по мере их осуществления,

создается ремонтный фонд, отчисления в который определяются исходя их балансовой стоимости основных производственных фондов и нормативов, утверждаемых организацией за год. В этом случае фактические затраты на проведение ремонтов списываются на счет 89 “Резервы предстоящих расходов и платежей”. Превышение фактических затрат над отчислениями в ремонтный фонд относят на расходы будущих периодов с последующим списанием при значительных расходах на затраты производства в течение не более чем 5 лет. Неиспользованные суммы фонда находят отражение в балансе следующего года,

отнесение фактических затрат по ремонту основных средств на расходы будущих периодов с последующим равномерным списанием в течение не более двух лет.

Аудит основных вложений.

К финансовым вложениям относятся инвестиции организаций в государственные ценные бумаги (облигации и иные долговые обязательства), ценные бумаги и уставные капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

В зависимости от срока вложений финансовых средств они подразделяются на долгосрочные и краткосрочные. В балансе их отражают по статьям “Долгосрочные финансовые вложения” и “Краткосрочные финансовые вложения”.

Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. По государственным ценным бумагам разрешается разность между суммой фактических затрат на приобретение облигаций, других долговых обязательств государства и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно относить на результаты хозяйственной деятельности. Это означает, что покупная стоимость приобретения облигаций выше их номинала, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода по счету 06 “Долгосрочные финансовые вложения” или 58 “Краткосрочные финансовые вложения” производится списание или доначисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью исходя из общей суммы разницы и установленной периодичности выплаты доходов по таким ценным бумагам. В результате к моменту погашения (выкупа) облигаций их оценка на счете 06 или 58 должна соответствовать номинальной стоимости.

В бухгалтерском учете и отчетности акции оцениваются в сумме фактических затрат на приобретение, что включает покупную стоимость акции и дополнительные расходы, обусловленные спецификой данного товара (оплата услуг инвестиционного консультанта, вознаграждение инвестиционному посреднику).

Акции могут оплачиваться в рублях, иностранных валютах или путем предоставления иного имущества в собственность либо в пользование АО. Однако независимо от формы оплаты сделки стоимость акций выражается в рублях.

Перечисление денежных средств в оплату акций производится на основании соответствующего договора. Если при этом оплачивается полная стоимость акций, то в учете делается запись соответственно по дебету счета 06 и 58 и кредиту счета 51 “Расчетный счет” или 52 “Валютный счет”. Если переводится часть суммы, причитающейся за акции, то осуществляется запись по кредиту счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетом, например, 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчет “Расчеты за приобретаемые акции”. Когда денежный перевод производится на часть стоимости акции, но эта часть дает право инвестору получать дивиденды и налагает на него ответственность за деятельность АО, то в учете делается запись по дебету счета 06 или 58 и кредиту счетов учета денежных средств (на сумму, фактически переведенную в оплату акций) и счета 76, субсчет “Расчеты за приобретаемые акции”.

В отчетности акций, не оплаченные полностью, показываются в активе баланса в полной их покупной стоимости с отнесением непогашенной суммы по статье кредиторов в пассиве баланса (в случаях, когда инвестор имеет право на получение дивидендов и несет полную ответственность по этим вложениям). В остальных случаях суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению акций, показываются в активе баланса по статье дебиторов.

Аналогичный подход используется при оплате акций не денежными средствами, а различными материальными, нематериальными и другими активами. Оценка этого имущества для передачи в натуральной форме в собственность АО определяется по договоренности сторон на основе реальных рыночных цен. При передачи его в пользование оценка устанавливается исходя из арендной платы за пользование этим имуществом. Арендная плата исчисляется за весь указанный в учредительных документах срок деятельности общества или другой установленной акционерами срок, если иное не предусмотрено учредительными документами. Основанием для проверки соответствующих записей в системном учете служат документы, подтверждающие факт передачи объектов инвестором АО.

Операции, связанные с оплатой приобретаемых акций путем передачи имущества, отражаются в учете инвестора с использованием счетов 47 “Реализация и прочее выбытие основных средств” и 48 “реализация прочих активов”. Покупная стоимость приобретаемых акций относится в кредит счета 47 или48 в корреспонденции со счетомБалансовая стоимость имущественных объектов, передаваемых в оплату акций, списывается в дебет счета 47 или 48 с кредита соответствующих счетов. Такая же методика используется при учете вкладов в уставные капиталы других организаций.

Основанием для постановки акций на учет является сообщение депозитария о приемке акций на хранение или приходный ордер о приемке акций (сертификатов) в кассу организации. При этом суммы, числившиеся на счете 06 или 58 как средства, переведенные организацией в оплату приобретаемых акций, но на которые не получены сами акции или сертификаты, переносятся на субсчета, отражающие фактическое наличие ценных бумаг.

Следует иметь в виду, что в настоящее время дополнительные расходы по хранению акций в депозитариях не включаются в себестоимость продукции и не могут быть непосредственно отнесены на счет 80. Они финансируются из чистой прибыли организации. В бухгалтерском учете такие расходы должны быть отражены по дебету счета 81”Использование прибыли” или 88”Нераспределенная прибыль” в корреспонденции со счетами денежных средств или расчетов.

Погашение (выкуп) и продажа ценных бумаг отражаются через счет 48”Реализация прочих активов”. При передачи акций в залог в учете организаций производится внутренняя запись по счету, стоимость этих акций учитывается на специально открытом субсчете “Акции, переданные в залог”. Исполнение обязательств, обеспеченных залогом акций, влечет в учете предприятия обратную запись.

Вложения предприятия в акции других организаций, котирующиеся на бирже или внебиржевом рынке, котировка которых регулярно публикуется, при составлении годового бухгалтерского баланса отражаются на конец года по рыночной стоимости, если она ниже балансовой стоимости. Разница между рыночной и балансовой стоимостью возмещается за счет резерва под обесценивание вложений в ценные бумаги, создаваемого за счет прибыли.

Особое внимание следует уделить проверке предоставления организацией займов другим юридическим лицам. При отсутствии лицензии на право ведения банковской деятельности такие займы могут предоставляться только за счет собственных средств организации с использованием в качестве источника прибыли.

Проверка учета нематериальных активов

В ходе контроля нужно проверить правильность документального оформления и отражения в бухгалтерском учете приемки нематериальных активов. Нематериальные активы не имеют материально-вещественной (физической) основы, поэтому на практике часто возникает вопрос о бухгалтерском контроле за фактическим поступлением в организацию и использованием того или иного объекта нематериальных активов.

Оприходование нематериальных активов должно производиться на основании соответствующих документов, подтверждающих факт передача и приема объекта. По данным первичных документов нужно проверить правильность оформления документов как с юридической, так и экономической точек зрения, подтверждающих законность и экономическую целесообразность приобретения нематериальных активов. Документ о приемке нематериальных активов должен фиксировать факт их объективного существования, поступление на предприятие и введение в эксплуатацию. Например, если участник вносит право на изобретение, то его существование в объективной форме должно подтверждаться соответствующим свидетельством.

Проверяется правильность отражения в бухгалтерском учете поступивших нематериальных активов. Оприходование нематериальных активов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставной фонд предприятия, отражается по дебету счета 04 ”Нематериальные активы” и кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями”. Оприходование нематериальных активов, поступивших безвозмездно от других организаций, учитывается по дебету счета 04 и кредиту счету 47 “Добавочный капитал” (субсчет 3 “Безвозмездно полученные ценности”).

Важно также проверять получающие распространение операции по приобретению отдельных квартир для членов трудового коллектива в жилищных хозяйствах. Купленные квартиры по действующему законодательству продолжают оставаться на балансе в составе дома жилищного фонда, то есть предприятия-продавца. В связи с этим предприятие-покупатель должно отражать их стоимость по дебету счета 04 “Нематериальные активы” с кредитованием счетов для учета денежных средств или расчетов. Одновременно с приведенной бухгалтерской записью необходимо отражать уменьшение фонда накопления и увеличение средств фонда социальной сферы, что достигается записью по дебету счета 88 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”, субсчета 3 “Фонд накопления”, и кредиту этого же счета, субсчета 4 “Фонд средств социальной сферы”.

В заключение следует проверить правильность начисления износа по нематериальным активам и включение его в затраты производства, а также правильность учета выбытия нематериальных активов.

Амортизация по нематериальным активам относится на себестоимость продукции (работ, услуг) в сумме, исчисляемой ежемесячно по нормам, рассчитанным исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и срока их полезного использования. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы износа устанавливаются на 10 лет (но не более срока деятельности организации). По текущим нематериальным активам (патенты, лицензии и т. п.) износ начисляется в течение одного года.

Проверяя документы по начислению износа нематериальных активов, нужно установить, по всем ли объектам нематериальных активов он начислен и насколько экономически обоснованно установлены нормы, какова периодичность износа и насколько правильно он включается в себестоимость продукции.

Нематериальные активы выбывают в случае безвозмездной передачи, списания продажи. Аудитор обязан проверить правильность отражения в бухгалтерском учете операций, обусловленных выбытием.

Для учета выбытия нематериальных активов предназначен счет 48 “Реализация прочих активов”, по дебету которого отражают балансовую стоимость выбывающих нематериальных активов, а также понесенные в связи с этим расходы. По кредиту счета фиксируют сумму начисленного износа и выручку от реализации. Финансовый результат перечисляется на счет 80 “Прибыли и убытки”. При безвозмездной передачи нематериальных активов недоначисленный износ списывают за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации.

Аудит учета кассовых операций

Прежде чем приступать к сплошной проверке кассовых операций, аудитор должен спланировать эту проверку, так как «сплошная» проверка не означает, что один за другим будут просмотрены все кассовые документы. Эти документы могут просматриваться неоднократно, но каждый раз аудитор выполняет совершенно определенную процедуру, направленную на выявление одного из возможных нарушений.

Цель аудита кассовых операций:

·  Проверка правильности оформления первичных документов и их обобщения в учетных регистрах.

·  Проверка обоснованности хозяйственных операций.

·  Правильность отражения на счетах синтетического и аналитического учета.

·  Проверка соблюдения лимита остатка денег в кассе и расчета наличными деньгами в пределах установленных норм.

·  Проверка соблюдения организацией налогового законодательства по ведению налогообложения денежных средств.

Каждая процедура имеет свое назначение, преследует определенную цель, а ее результаты необходимо оформить в виде специальной таблицы.

Составлению плана проверки предшествует оценка состояния внутреннего контроля над движением и сохранностью денежных средств и других ценностей в кассе предприятия.

Аудитор с помощью специально составленного вопросника определяет состояние внутреннего контроля, дает предварительную оценку соблюдения на предприятии кассовой дисциплины, выявляет наиболее уязвимые с точки зрения злоупотребления места, планирует состав основных контрольных процедур, определяет специфические черты ведения учета на предприятии, описание которых отсутствует в имеющимся у него наборе стандартных процедур.

Признаками отсутствия или недостаточности внутреннего контроля за движением денежных средств в кассе предприятия для аудитора являются:

§  Отсутствия на предприятии налаженной системы проведения внезапных ревизий кассы с полным пересчетом денежной наличности и проверкой других ценностей, находящихся в кассе;

§  Отсутствие на предприятии приказа руководителя, устанавливающего периодичность проверок;

§  Наличие признаков формального проведения ревизий кассы: назначение комиссии по проведению ревизий постоянно одних и тех же лиц, отсутствие прилагаемых к акту рабочих записей ревизионной комиссии, свидетельствующих о полистном пересчете банкнот, проведение проверок кассы на отчетные даты, когда кассир знает о них и заранее готовится, и т. д.

§  Предоставление права подписи приходных и расходных кассовых ордеров другим лицам помимо главного бухгалтера и руководителя предприятия, не отраженное в распоряжениях руководителя предприятия;

§  Формальное проведение ревизии кассы при смене (увольнении) кассиров;

§  Отсутствие в штате кассира и возложение этих функций на счетного работника без письменного распоряжения руководителя предприятия;

§  Отсутствие договоров с кассиром о полной материальной ответственности;

§  Отсутствие у кассира навыков подготовки к ревизии кассы, свидетельствующих о том, что такая процедура является для него обычной.

Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций возлагается на руководителей предприятий, главных бухгалтеров и кассиров, поэтому аудитор должен опросить каждого из ответственных лиц. Вопросник аудитора составляется таким образом, что в большинстве случаев ответ не надо вписывать, так как аудитор отмечает в вопроснике полученный ответ, номер процедуры и номер предварительного вывода. Вопросник построен по принципу блок-схемы: если нет необходимости задавать какой-либо вопрос, номер следующего вопроса указан в графе «Номер следующего вопроса».

Вопросник аудитора составляется в трех экземплярах, на каждом из них проставляются должность, фамилия, имя и отчество лица, с которым будет проведена беседа.

Результаты опроса ответственных лиц могут не совпадать: кассир может не знать, имеется ли на предприятии приказ о внезапных ревизиях, руководитель предприятия – о необходимости заключать договор о полной материальной ответственности с кассиром. Несовпадения в ответах на поставленные аудитором вопросы могут также свидетельствовать о слабых сторонах внутреннего контроля.

По результатам опроса у аудитора складывается определенное мнение о состоянии кассовой дисциплины на предприятии. Представленный вопросник позволяет аудитору сделать ряд промежуточных выводов, совокупность которых дает право сделать основной вывод о том, что кассовая дисциплина у клиента не наблюдается, а порядок ведения кассовых операций нарушается.

Перечень аудиторских процедур

Для выявления каждого из возможных нарушений или злоупотреблений разработан определенный набор контрольных процедур.

Все процедуры построены по единой схеме: наименование, цель процедуры; средства, необходимые для ее выполнения; техника исполнения процедуры; средства, необходимые для ее выполнения, техника исполнения процедуры; оформление результатов.

Возможный набор аудиторских процедур:

¨  Для выявления прямого хищения денежных средств, не замаскированного никакими действиями, применяется процедура: «Касса» – инвентаризации кассовой наличности.

¨  Для выявления хищения денежных средств, маскируемого расписками должностных лиц, работников бухгалтерии и прочих сотрудников предприятия, применимы процедуры:

1)  «Касса» – проверки наличия на приходных и расходных кассовых ордерах подписи главного бухгалтера или уполномоченного лица;

2)  проверки наличия на расходных кассовых документах подписей руководителя предприятия или уполномоченного лица;

3)  проверки наличия на расходных кассовых документах расписок получателей денег;

4)  устный опрос лиц, получивших деньги по расходным кассовым ордерам, но не подтвердившим этот факт своей распиской.

¨  Для выявления случаев неоприходования и присвоения поступивших денежных сумм и, в частности, неоприходования и присвоения поступивших денежных сумм из банка применяются процедуры:

1)  Проверка чековой книжки (книжек) предприятия на полноту;

2)  Проверка полноты оприходования денежных средств в кассу предприятия, полученных из банка по чеку.

3)  Проверки соответствия приходных кассовых ордеров записям в журнале регистрации приходных кассовых ордеров.

4)  Проверки одновременности оформления кассовых ордеров и движения денег по ним.

¨  Для выявления случаев неоприходования и присвоения поступивших денежных сумм от различных юридических лиц по доверенностям применяются процедуры:

1)  Проверка журнала (журналов) учета выданных доверенностей.

2)  Проверка правильности оприходования сумм по доверенностям.

¨  Для выявления излишнего списания денег по кассе путем повторного использования одних и тех же документов применяются процедуры:

1)  Проверки полноты первичных приходных кассовых документов, приложенных к отчету кассира.

2)  Проверки полноты первичных расходных кассовых документов, приложенных к отчету кассира.

3)  Проверка правильности и своевременности гашения приложений.

¨  Для выявления излишнего списания денег по кассе неправильны подсчетов итоговых кассовых документах и кассовых отчетах применяются процедуры:

1)  Проверки совпадения входящего остатка по кассе на каждый день с конечным остатком по кассе за предыдущий день.

2)  Проверки итогов кассовых отчетов.

¨  Для выявления излишнего списания денег по кассе без оснований или по подложным документам применяются процедуры:

1)  Проверки совпадения расходных кассовых ордеров с информацией о них, содержащейся в журнале регистрации расходных кассовых ордеров.

2)  Проверки доброкачественности первичных документов.

3)  Проверки обоснованности включения лиц в расчетно-платежные ведомости.

¨  Для выявления излишнего списания денег по кассе путем подлога в законно оформленных документах с увеличением сумм списаний применяются процедуры:

1)  Проверки полноты регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей в журнале регистрации платежных (расчетно-платежных) ведомостей.

2)  Проверки соответствия данных аналитического и синтетического учета по расчетам с персоналом.

¨  Для выявления случаев присвоения сумм, законно начисленных разным лицам и организациям, в частности, депонированной заработной платы и средств, начисленных по другим основаниям, применяют процедуры:

1)  Проверки соответствия платежных (расчетно-платежных ведомостей) реестрам депонированных сумм.

2)  Проверки полноты и своевременности сдачи в банк депонированных сумм.

3)  Проверки полноты оприходования депонированных сумм на расчетный счет в банке.

4)  Проверки соответствия выписанных расходных кассовых ордеров журналу регистрации депонентов.

5)  Проверки соответствия данных синтетического и аналитического учета денежных сумм.

¨  Для выявления случаев присвоения сумм, причитающихся другим предприятиям:

1)  Проверки достоверности доверенностей от других предприятий на получение денег.

¨  Для выявления случаев расчетов суммами наличных денежных средств, превышающими предельную величину, с другими юридическими лицами и предпринимателями, действующими без образования юридического лица, применяют процедуры:

1)  Проверки осуществления расчетов наличными деньгами с другими юридическими лицами суммами, превышающими установленную предельную величину.

2)  Проверки соблюдения установленного банком лимита остатка кассы.

3)  Проверки соблюдения предприятием предельных сумм расчетов между юридическими лицами наличными денежными средствами, поступающими в кассу.

¨  Для выявления случае расчетов с населением наличными денежными средствами за готовую продукцию, товары, выполненные работы и оказанные услуги с применением контрольно-кассовых машин применяются процедуры:

1)  Проверки правильности ведения книг кассира-операциониста.

2)  Проверки полноты оприходования в кассу предприятия выручки контрольно-кассовых машин.

3)  Проверки своевременности постановки на учет контрольно-кассовых машин в налоговом органе.

4)  Проверки своевременности снятия с учета в налоговом органе контрольно-кассовых машин.

¨  Некорректное отражение кассовых операций в регистрах синтетического учета выявляется посредством процедуры:

1)  Проверки соответствия контировки, проставленной на первичных кассовых документах, записям в журнале-ордере №1 «Касса».

В условиях автоматизированного составления отчета кассира и ведения кассовой книги необходимость в проведении многих из указанных процедур отпадает.

Источники информации для аудита кассовых операций:

·  Приходный кассовый ордер (правильность заполнения, отражение хозяйственных операций, подписи, регистрация в журнале приходных/расходных ордеров).

·  Расходный кассовый ордер (целевое использование наличных денег, есть ли две подписи – руководителя и главного бухгалтера, фактическое получения денег – соответствует ли дата получения, отражен ли документ удостоверяющий личность получателя – паспорт, военный билет).

·  Журнал регистрации приходных и расходных документов (прошнурован, пронумерован и указано количество листов, подпись руководителя, регистрация в момент выписки ордера).

·  Главная книга

·  Кассовая книга (прошнурована, пронумерована, подписи, печать, есть ли исправления).

·  Журнал ордер №1 и ведомость №1 (правильность отражения хозяйственных операций).

·  Расчетно-платежные ведомости

·  Трудовой договор, договор о материальной ответственности с кассиром

·  Документ о снятии остатков в кассе, ежемесячные документы проверки кассы.

·  Получение денег из кассы по инкассационным договорам

·  Акты ревизий либо проверок

·  Осмотр, регистрация контрольно-кассовой машины, акты осмотра датчиков ККМ до сдачи в ремонт и обратно.

·  Акт передачи дел от одного кассира другому, а так же акт приема-передачи дел.

·  Наличие приказа о материально-ответственных лицах

·  Служебные записки на выдачу сумм под отчет

·  Отчеты авансовые с приложением первичных документов

·  Договор с банком, наличие лимита кассы (наличие печати, правильности заполнения синей ручкой).

Типичные ошибки

Основные нарушения – злоупотребления, хищения, ошибки – в области кассовых операций могут быть классифицированы следующим образом:

-  В организации отсутствует справка, либо не установлен лимит кассы.

-  Расчеты суммами наличных денежных средств, превышающими предельную величину с другими юридическими лицами и предприятиями, действующими без образования юридического лица.

-  Отсутствует договор о полной материальной ответственности с кассиром.

-  В организации отсутствует акт ревизии наличных денежных средств в случае ревизии при смене кассира.

-  Прямое хищение денежных средств: ничем не замаскированное или замаскированное неоформленными документами и расписками.

-  Неоприходование и присвоение поступивших денежных сумм из банка или от различных физических и юридических лиц по приходным ордерам, от различных юридических лиц по доверенности.

-  Не соблюдается выплата заработной платы.

-  Отсутствие комиссии о снятии остатков денежных средств в кассе ежемесячно.

-  Отсутствие контрольно-кассовых машин.

-  Отсутствуют авансовые расчеты, оформленные надлежащим образом.

-  Договор прекращен с организацией, следовательно, и проплаты должны прекратиться.

-  При приеме от физического лица средств не взимался налог с продаж.

-  Сумма НДС выделена неверно или невыделенна вообще.

-  Отсутствует кассовая книга или в ней имеются исправления.

-  Кассовый аппарат передан из одной организации в другую.

-  Кассовые ленты должны храниться 15 дней до проведения инвентаризации

-  Сумма выручки не совпадает с фактической суммой.

-  Излишнее списание денег по кассе по повторно использованным документам или неправильный подсчет итогов в кассовых документах и отчетах, списание сумм без оснований или по подложным документам, подлог в законно оформленных документах с увеличением сумм списания.

-  Присвоение сумм, законно начисленных разным лицам и организациям.

Адит расчетов с персоналом по оплате труда.

Основные законодательные и нормативные документы.

Аудит расчета с персоналом по оплате труда осуществляется на базе следующих нормативных документов.

1.  Гражданский кодекс РФ, чч. 1 и 2.

2.  Налоговый кодекс РФ, чч. 1 и 2.

3.  Инструкция о составе фонда заработной платы и выплата социального характера (утв. Постановлением Госкомстата России № 000 от 01.01.01 г. по согласованию с Минэкономразвития России, Минтрудом России и Банком России).

4.  Трудовой кодекс РФ.

5.  Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99.

6.  Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99.

7.  План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению (Приказ МФ РФ от 01.01.01 г. № 94н).

8.  Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплата (утв. Постановлением Госкомстата России от 6 апреля 2001 г. № 26).

Цели проверки и источники информации.

Проверка носит колесный характер и включает контроль соблюдения нормативно-правовых актов, касающихся трудового законодательства, правильности начисления различных видов оплат и удержаний, правильности ведения бухгалтерского учета расчетов как по физическим лицам, так и в целом по предприятию, а также начисления налогов и платежей с фондом оплаты труда (ФОТ) и выплата социального характера.

В качестве основной нормативной базы используются Гражданский кодекс РФ, Трудовой кодекс и Налоговый кодекс РФ.

Источники информации служат:

·  документы по зачислению, увольнению и переводу работников предприятия,

·  первичные документы,

·  регистры бухгалтерского учета и отчетность.

В качестве первичных документов преимущественно используются унифицированные формы первичной документации, разработанные НИПИ - статинформом Госкомстата России.

Ведение первичного учета по унифицированным формам распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность в отраслях народного хозяйства. Так, по учету личного состава используются:

1.  приказ (распоряжение) о приеме на работу (ф. № Т-1),

2.  личная карточка (ф. № Т-2),

3.  учетная карточка научного работника (ф. № Т-4),

4.  приказ (распоряжение) о переводе на другую работу (ф. № Т-5),

5.  приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска (ф. № Т-6),

6.  приказ (распоряжение) о прекращении трудового договора (контракта) (ф. № Т-8).

По учету использования рабочего времени и расчетов с персоналом по оп оплате труда применяются:

1.  табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф. № Т-12),

2.  расчетно-платежная ведомость (ф. № Т-49),

3.  расчетная ведомость (ф. № Т-53),

4.  лицевой счет (ф. № Т-54).

Кроме того, применяются первичные документы по учету выработки и сдельной заработной платы: наряды, рапорты, маршрутные листы и другие документы.

К регистрам, которые подлежат проверки, относят:

1.  свободные ведомости распределения заработной платы (по видам, шифрам затрат и др.),

2.  регистры по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части расчетов по исполнительным листам и депонированной заработной плате,

3.  журналы-ордена ф. №№ 8 и 10 (при журнально-ордерной форме учета),

4.  Главная книга,

5.  баланс (ф. № 1).

Основные комплексы задач и вопросы для составления программы проверки.

К числу основных комплексов задач, которые необходимо проверить, относятся:

·  соблюдение положений законодательства о труде, состояние внутреннего контроля по трудовым отношениям;

·  учет контроля выработки и начисления заработной платы рабочим-сдельщикам;

·  учет и начисление повременных и прочих видов оплат;

·  расчет удержаний из заработной платы физических лиц;

·  аналитический учет по работающим (по видам начислений и удержаний);

·  сводные расчеты по заработной плате;

·  расчет налогооблагаемой базы с фонда оплаты труда, учет налогов и платежей с ФОТ;

·  расчеты по депонированной заработной плате.

Представленные комплексы задач охватывают типовые учетные задачи, а также общие принципы организации расчетов по соблюдению трудового обязательства.

Методика проверки основных комплексов работ.

Проверка соблюдения положений законодательства о труде, состояния внутреннего контроля по трудовым отношениям.

Основным документом, используемым для этой цели, является Трудовой кодекс РФ. Аудитор может проверить, как оформляется прием и увольнение сотрудников, учитывается рабочее время сотрудников, как строится система оплаты труда и др.

Учет рабочего времени, соблюдения установленного режима работы и начисления заработной платы работающих, состоящих на повременной оплате труда, организуется в табеле учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф. № Т-12). По этому документу можно проверить все необходимые данные по каждому работающему (дни отпуска, время нахождения в командировке, дни болезни и др.)

Для проверки применяется метод сбора аудиторских доказательств по сопоставлению соответствующих документов (личных карточек, табелей учета рабочего времени) с приказами и распоряжениями.

Проверка организации учета и контроля выработки и начисления заработной платы рабочим-сдельщикам.

Аудитор проверяет, как оформлены первичные документы (наряды, маршрутные листы и др.) правильность применения норм и расценок, наличие подписей должностных лиц, заполнение соответствующих реквизитов; обращает внимание на имеющиеся исправления. Особое внимание уделяется: расчетам сдельного заработка при бригадной форме оплате труда, правильности переноса итоговых сумм по работающим в расчетно-платежные ведомости. Целесообразно проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным документам (нарядам, разовым документам и др.). Если расчеты по учету сдельной заработной платы выполняются с применением ПК, то целесообразно проверить алгоритмы расчетов, нормативно-справочные данные.

Здесь применяются такие методы сбора аудиторских доказательств, как проверка документов, подготовленных на предприятии, контроль арифметических расчетов (определение сумм сдельной заработной платы).

Проверка расчетов по начислению повременных и прочих видов оплат.

В этом комплексе аудитор проверяет, как производились начисление повременной оплаты, расчеты по среднему заработку, расчеты за дни пребывания в отпуске, расчет премий и других видов оплат.

Проверка расчетов удержаний из заработной платы с физических лиц

К основным видам удержаний относятся: налог на доходы физических лиц, удержания по исполнительным листам, прочие удержания (за брак, за товар, купленные в кредит, и др.). Вначале необходимо проверить справочные данные (льготы по налогу на доходы физических лиц, размер удержаний по исполнительным листам и др.), затем установить соответствие алгоритма законодательным документам и, наконец, проверить сами выполненные расчеты.

Проверка ведения аналитического учета по работающим..

Аналитический учет расчетов с персоналом по оплате труда ведется по физическим лицам как состоящим, так и не состоящим в списочном составе предприятия по всем видам заработной платы, премиям, пособия и другим выплатам и удержаниям (налогам, платежам и др.). Необходимые данные для этой цели накапливаются в лицевых счетах (накопительных документах), расчетно-платежной документации, а при использовании ПК могут хранить в виде отдельных файлов.

Проверка сводных расчетов по заработной плате.

Свободные расчеты по заработной плате выполняют по данным счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующим с ним счетом.

Проверка налогооблагаемой базы для расчетов по единому социальному налогу.

Для проверки правильности формирования базы налогообложения аудитор руководствуется Инструкция Госкомстата России № 000 от 01.01.01 г. «О составе фонда заработной платы и выплата социального характера» и инструкция соответствующих фондов.

Проверка депонированных сумм по заработной плате.

Аудитор проверяет, как организован аналитический учет по счету 76, субсчет «Депонированная заработная плата». Устанавливает, велись ли карточки в разрезе физических лиц и депонированных сумм, как производилась выдача сумм депонированной заработной платы, на какой счет списывалась депонированная заработной платы после окончания срока исковой давности (трех лет) и т. п.

Типичные ошибки.

Для аудитора очень важно знание наиболее распространенных ошибок и нарушений, встречающихся при расчетах по оплате труда:

1.  не применяются типовые формы первичных документов по оплате труда;

2.  не ведутся табели учета рабочего времени (Т-12);

3.  включение в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения оплаты труда за проведение строительных работ;

4.  не включались в совокупный доход работающих суммы премий и выданных подарков;

5.  неверно производилось начисление налога на доходы физических лиц;

6.  неверно рассчитывались суммы по прочим видам оплат.

деятельности.

Аудит финансовых вложений.

В процессе хозяйственно-финансовой деятельности предприятия могут осуществлять отвлечение средств в виде финансовых вложений с целью получения дополнительного дохода – дивидендов, процентов и т. п. К финансовым вложениям относятся инвестиции в уставные капиталы других организаций и совместную деятельность, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

В бухгалтерском учете и отчетности, в зависимости от сроков отвлечения средств и их целевого назначения, финансовые вложения подразделяются на краткосрочные и долгосрочные. К краткосрочным финансовым вложениям можно отнести займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев. Под долгосрочными вложениями (на срок более 12 месяцев) понимают вклады в уставные капиталы и совместную деятельность, затраты на приобретение акций других экономических субъектов, паи, а также займы, предоставленные другим экономическим субъектам.

Основная цель аудита финансовых вложений – получение подтверждения законности деятельности экономического субъекта за проверяемый период. Из этого следует, что аудитор в ходе проверки должен ответить на следующие вопросы.

1.Насколько полно и своевременно оформлены все необходимые документы по:

- оценке, учету и инвентаризации финансовых вложений;

- сохранности, выбытию (погашению) и реализации ценных бумаг;

- учету результатов от финансовых вложений.

2. Соблюдены ли требования налогового законодательства.

Осуществляя аудит финансовых вложений аудиторская организация (аудитор) должна

выделить для себя основные направления проверки, а именно:

1)  аудит вложений в уставные капиталы других организаций;

2)  аудит вложений в совместную деятельность;

3)  аудит учета вложений в займы на срок:

-  более 12 месяцев;

-  до 12 месяцев.

Первое и второе направление предполагают проверку оформления документов и учета финансовых вложений на срок более 12 месяцев, а третье – проверку учета краткосрочных и долгосрочных займов, предоставленных другим организациям.

Из анализа направлений проверки вытекают следующие задачи.

1. Подтвердить правильность ведения учета долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

2. Подтвердить правильность документального оформления вложений в уставные капиталы других организаций и совместную деятельность.

3. Установить правильность и своевременность получения доходов от финансовых вложений.

4. Подтвердить достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности в части величины:

а) долгосрочных финансовых вложений;

б) краткосрочных финансовых вложений.

Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие объект проверки.

При аудиторской проверке учета финансовых вложений используются следующие основные законодательные и нормативные документы:

1. Гражданский кодекс РФ.

2. Налоговый кодекс РФ.

3. Закон РФ от 01.01.01 г. «О бухгалтерском учете» (споследующими изменениями и дополнениями).

4. Федеральный закон РФ от 01.01.01 г. «Об акционерных обществах» (с последующими изменениями и дополнениями).

5. Федеральный закон РФ от 01.01.01 г. «О рынке ценных бумаг»

6. Постановление правительства РФ № 000 от 01.01.01 г. «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения»

7. Положение о ведении бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утв. Приказом МФ РФ № 34н от 01.01.01 г. с последующими изменениями и дополнениями.

8. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ № 94н от 01.01.01 г.

9. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утверждено Приказом МФ РФ

№ 2н от 01.01.01 г.

10. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций», утверждено Приказом МФ РФ № 43н от 6 июля 1999 г.

11. Приказ МФ РФ № 49 от 01.01.01 г. «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».

12. Приказ МФ РФ № 4н от 01.01.01 г. «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

13. Приказ МФ РФ № 60н от 01.01.01 г. «О методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации».

14. Приказ МФ РФ № 2 от 01.01.01 г. «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами».

15. Постановление Госкомстата РФ № 57а от 01.01.01 г. и МФ РФ № 27н от 01.01.01 г. «Порядок поэтапного введения в организациях независимо от формы собственности, осуществляющих деятельность на территории РФ, унифицированных форм первичной учетной документации», и. т.д.

Источники информации для проверки.

Источники информации для проверки учета финансовых вложений можно разделить на несколько групп:

1. Первичные учетные документы по учету финансовых вложений, в том числе:

-  документы приёма-передачи вкладов в уставные капиталы других организаций;

-  документы приёма-передачи вкладов в совместную деятельность;

-  свидетельства на суммы произведённых вкладов в другие предприятия;

-  документы приёма-передачи ценных бумаг;

-  платёжные поручения и выписки банка;

-  приходные и расходные кассовые ордера.

2. Документы, устанавливающие обязательства сторон по сделкам, в том числе:

-  учредительные документы;

-  выписки из реестра акционеров;

-  выписки из протоколов собраний акционеров, учредителей, совета директоров.

-  сертификаты акций и другие ценные бумаги;

-  договоры займа;

-  договоры о совместной деятельности (договоры простого товарищества).

3. Учетные регистры, в том числе Главная книга, журналы-ордера, ведомости, машинограммы (в случае применения вычислительной техники) по счетам бухгалтерского учета 58 «Финансовые вложения», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», а также 55 «Специальные счета в банках», 91 «Прочие доходы и расходы» и т. д.

Состав учетных регистров определяется формой бухгалтерского учета (журнально-ордерная, мемориально-ордерная и т. п.), а также статусом экономического субъекта (например, малое предприятие).

К этой группе можно также отнести регистры налогового учета по налогу на прибыль.

4. Формы учетной документации по инвентаризации;

-  приказ о создании комиссии по инвентаризации;

-  ведомости результатов по инвентаризации;

-  инвентаризационные описи ценных бумаг, бланков строгой отчетности и т. п.

5. Прочие, например, Книга учета ценных бумаг и т. д.

Перечень аудиторских процедур.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны получить надлежащие доказательства с целью формулирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу.

Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой(бухгалтерской) отчетности. Указанные процедуры проверки проводятся в следующих формах:

-  детальные тесты, оценивающие правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета;

-  аналитические процедуры.

Собирая аудиторские доказательства, аудитор может применить одну или несколько процедур вне зависимости от того, проверяется одна или группа хозяйственных операций. При проверке данного участка аудитор в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудита «Аудиторские доказательства» применяет такие процедуры получения аудиторских доказательств, как:,

-  пересчет;

-  инспектирование;

-  подтверждение;

-  аналитические процедуры.

Пересчет используется для подтверждения достоверности расчетов сумм полученных доходов (дивидендов, процентов), налоговых расчетов о прибылях и убытках и др.

Инспектирование представляет собой проверку записей, документов или материальных активов и используется для проверки фактической передачи материальных ценностей в качестве вкладов в уставные капиталы других организаций, в совместную деятельность и т. д.

Кроме того, инспектирование может использоваться для подтверждения правильности отражения в бухгалтерском учете финансовых вложений, достоверности их оценки и т. д.

Подтверждение применяется для установления фактической передачи и приёма вкладов в совместную деятельность, уставные капиталы других организаций и т. п. Приём вкладов может подтверждаться различными накладными; авизо; квитанциями к приходным ордерам и т. п.

Кроме того, при проверке финансовых вложений аудитор в соответствии с российским правилом (стандартом) аудита «Аналитические процедуры» может применять различные виды аналитических процедур, например:

А) сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с плановым (сметными) показателями, определёнными экономическим субъектом;

Б) сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с прогнозными показателями, самостоятельно определёнными аудитором;

В) сравнение показателей бухгалтерской отчетности и связанных с ними относительных коэффициентов отчетного периода с нормативными значениями, устанавливаемыми действующим законодательством или самим экономическим субъектом;

Г) сравнение показателей бухгалтерской отчетности со среднеотраслевыми данными;

Д) сравнение показателей бухгалтерской отчетности с небухгалтерскими данными (данными, не входящими в состав бухгалтерской отчетности);

Е) анализ изменений с течением времени показателей бухгалтерской отчетности и относительных коэффициентов, связанных с ними;

Ж) другие виды аналитических процедур, в том числе учитывающие индивидуальные особенности организационной структуры экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит.

Для более эффективного сбора аудиторских доказательств аудитор обязан квалифицированно спланировать, какие аналитические процедуры, в каком количестве и объёме необходимо выполнить для сбора нужных данных, исходя из особенностей деятельности проверяемого экономического субъекта.

План и программа аудиторской проверки учета финансовых вложений.

Планирование аудиторской проверки финансовых вложений осуществляется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита экономического субъекта.

Общий план проверки финансовых вложений должен учитывать направления аудита данного участка.

Общий план аудита финансовых вложений:

-  проверяемая организация;

-  период аудита;

-  количество человеко-часов;

-  руководитель аудиторской группы;

-  состав аудиторской группы;

-  планируемый аудиторский риск;

-  планируемый уровень существенности.

Планируемые виды работ:

1)  Аудит вложений в уставные капиталы других организаций;

2)  Аудит вложений в совместную деятельность;

3)  Аудит вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев;

4)  Аудит вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок более 12 месяцев.

Перечень аудиторских мероприятий/процедур:

1. Аудит финансовых вложений в уставные капиталы других организаций.

1.1  Проверить, в уставные капиталы каких организаций и с какой целью производились финансовые вложения.

1.2  Проверить, в какой форме производились финансовые вложения:

- денежные средства (сч.

-  ценные бумаги (сч. 58)

-  основные средства (сч. 01)

-  материалы (сч. 10)

-  нематериальные активы (сч. 04)

-  продукция, товары, работы, услуги (сч. 41,43)

-  иное

1.3  Проверить, как производится оценка стоимости финансовых вложений, вносимых в не денежной форме.

1.4  Установить, в какой форме планируется получать доход.

1.5  Выяснить, в какие сроки планируется получать доход:

-  ежеквартально

-  ежегодно

-  иное

1.6  Проверка расчетов по доходам.

1.7  Проверка отражения в отчетности финансовых вложений в уставные капиталы других организаций.

2. Аудит вложений в совместную деятельность.

2.1. Проверить, на какой срок осуществлялись вложения:

-  более 12 месяцев

-  до 12 месяцев

2.2.Установить, какими документами подтверждено получение вклада:

-  авизо

-  накладные

-  квитанции к приходным ордерам

-  иное

2.3.Выяснить, как распределяется прибыль, полученная в результате совместной деятельности.

2.4.Выяснить, в какие сроки планируется получать доход от совместной деятельности:

-  ежемесячно

-  ежеквартально

-  ежегодно

-  иное

2.5.Проверить, возвращается ли переданное имущество при прекращении договора о совместной деятельности (договора простого товарищества).

2.6. Выяснить, каков порядок покрытия убытков от совместной деятельности.

2.7. Проверка отражения в отчетности финансовых вложений в совместную деятельность.

3.Аудит вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок до 12 месяцев.

3.1.Проверить, как производится оценка стоимости займов, выданных в не денежной форме.

3.2. Проверка отражения в отчетности финансовых вложений в займы.

3.3. Аудит вложений в займы, предоставленные другим экономическим субъектам на срок более 12 месяцев.

3.4. Установить, в какие сроки планируется возврат займа.

Необходимо отметить, что общий план и программа аудиторской проверки финансовых вложений могут быть дополнены с учетом следующих моментов:

1. Финансовые вложения в уставные капиталы других экономических субъектов, совместную деятельность, а также займы могут осуществляться:

-  денежными средствами (счета 50,51,52);

-  ценными бумагами (счет58);

-  имуществом или готовой продукцией (счета01,10,43);

-  нематериальными активами (счет 04).

2. Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению между учредителями.

Типичные ошибки.

При организации учета финансовых вложений могут возникать различные ошибки и упущения. Вот наиболее распространённые из них:

-  отсутствуют документы, подтверждающие фактические финансовые вложения;

-  документы оформляются с нарушениями установленных требований;

-  исправления записей в документах проводятся без необходимых оснований;

-  отсутствие подлинников или заверенных в соответствии с законодательством документов;

-  фиктивные документы в операции;

-  некорректная корреспонденция счетов при отражении финансовых вложений в учете;

-  не соблюдается тождественность данных регистров бухгалтерского учета и показателей отчетности;

-  не отражаются в отчетности совершившиеся операции;

-  не совпадают данные синтетического и аналитического учета финансовых вложений;

-  не проводится (или проводится с нарушениями) в установленных законодательством случаях инвентаризация финансовых вложений;

-  неправильное исчисление налога на доходы;

-  неисполнение требований законодательных и нормативных документов.

Аудит отчетности субъектов

малого предпринимательства

При проведении проверки на малых предприятиях, включая предпринимателей без образования юридического лица, аудитору необходимо учесть, что отчетность у данного рода экономических субъектов может различаться. Малые предприятия сами выбирают в соответствии с действующими нормативными документами, какую форму отчетности они могут составлять: либо общепринятую для всех экономических субъектов, либо упрощенную. С точки зрения техники проведения проверки этот момент не вносит каких либо существенных особенностей.

Если малое предприятие выбрало в соответствии с общеустановленным порядком упрощенную систему отчетности, то аудитору при проверке необходимо руководствоваться еще и Федеральным законом РФ от 29.12.95 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» и Приказом МФ РФ № 18 от 22.02.96 «О форме книги учета доходов и расходов» и порядке отражения в ней хозяйственных операций субъектами малого предпринимательства, применяющими упрощенную систему на­логообложения, учета и отчетности».

Упрощенная система отчетности для субъектов малого пред­принимательства -- организаций и индивидуальных предприни­мателей -- применяется наряду с принятой ранее системой от­четности, предусмотренной законодательством РФ.

Право выбора системы отчетности, включая переход к уп­рощенной системе или возврат к принятой ранее системе, пре­доставляется субъектам малого предпринимательства на добро­вольной основе в порядке, предусмотренном действующим за­конодательством. Применение упрощенной системы отчетности индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты установленного законодательством РФ подоходного на­лога на доход, полученный от осуществляемой предпринима­тельской деятельности, оплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью.

Организациям, применяющим упрощенную систему налого­обложения, учета и отчетности, предоставляется право оформ­ления первичных документов бухгалтерской отчетности и веде­ния книги учета доходов и расходов по упрощенной форме, в том числе без применения способа двойной записи, плана сче­тов и соблюдения иных требований, предусмотренных дейст­вующим положением о ведении бухгалтерского учета и отчетно­сти.

Действие упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности распространяется на индивидуальных предпринима­телей и организации с предельной численностью работающих (включая работающих по договорам подряда и иным договорам гражданско-правового характера) до 15 человек независимо от вида осуществляемой ими деятельности. Предельная числен­ность работающих для организаций включает численность рабо­тающих в их филиалах и подразделениях.

Под действие упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности не подпадают организации, занятые производст­вом подакцизной продукции, организации, созданные на базе ликвидированных структурных подразделений действующих

предприятий, а также кредитные организации, страховщики, инвестиционные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, предприятия игорного и развлекательного бизне­са и хозяйствующие субъекты других категорий, для которых Министерством финансов Российской Федерации установлен особый порядок ведения бухгалтерского учета и отчетности.

Субъекты малого предпринимательства имеют право в пре­дусмотренном законом порядке перейти на упрощенную систе­му налогообложения, учета и отчетности, если в течение года, предшествующего кварталу, в котором произошла подача заяв­ления на право применения упрощенной системы налогообло­жения, учета и отчетности, совокупный размер валовой выручки данного налогоплательщика не превысил суммы стотысячекратного минимального размера оплаты труда, установленного зако­нодательством РФ на первый день квартала, в котором про­изошла подача заявления.

Вновь созданная организация или вновь зарегистрирован­ный индивидуальный предприниматель, подавшие заявление на право применения упрощенной системы налогообложения, уче­та и отчетности, считаются субъектами упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности с того квартала, в котором произошла их официальная регистрация.

Объектом обложения единым налогом организаций в упро­щенной системе налогообложения, учета и отчетности устанав­ливается совокупный доход, полученный за отчетный период (квартал), или валовая выручка, полученная за отчетный пери­од. Совокупный доход исчисляется как разница между валовой выручкой и стоимостью использованных в процессе производ­ства товаров (работ, услуг) сырья, материалов, комплектующих изделий, приобретенных товаров, топлива, эксплуатационных расходов, текущего ремонта, затрат на аренду помещений, ис­пользуемых для производственной и коммерческой деятельно­сти, затрат на аренду транспортных средств, расходов на уплату процентов за пользование кредитными ресурсами банков (в пределах действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации плюс 3%), оказанных услуг, а также сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных по­ставщикам, налога на приобретение автотранспортных средств, отчислений в государственные социальные внебюджетные фон­ды, уплаченных таможенных платежей, государственных по­шлин и лицензионных сборов.

Валовая выручка исчисляется как сумма выручки, получен­ной от реализации товаров (работ, услуг), продажной цены имущества, реализованного за отчетный период, и внереализа­ционных доходов.

Официальным документом, удостоверяющим право приме­нения субъектами малого предпринимательства упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, является п а - тент, выдаваемый сроком. на один календарный год налого­выми органами по месту постановки организаций и индивиду­альных предпринимателей на налоговый учет.

При получении патента в налоговом органе организация или индивидуальный предприниматель предъявляют для регистра­ции книгу учета доходов и расходов, в которой указываются на­именование организации (фамилия, имя, отчество индивиду­ального предпринимателя), вид осуществляемой деятельности (только для индивидуальных предпринимателей), местонахож­дение, номера расчетных и иных счетов, открытых в учреждени­ях банков. Налоговый орган на первой странице книги учёта доходов и расходов фиксирует регистрационный номер патента и дату его выдачи. При выдаче патента заполняется также и его дубликат, который хранится в налоговом органе. По истечении срока действия патента по заявлению организации или индиви­дуального предпринимателя налоговый орган выдает патент на очередной (годичный) срок действия с регистрацией новой книги учета доходов и расходов. На патент и книгу учета дохо­дов и расходов распространяются правила обращения с отчетно­стью, установленные действующими нормативными актами РФ.

По итогам хозяйственной деятельности за отчетный период (квартал) организация представляет в налоговый орган в срок до 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, расчет подлежащего уплате единого налога с зачетом оплаченной стоимости патента, а также выписку из книги доходов и расхо­дов (по состоянию на последний рабочий день отчетного перио­да) с указанием совокупного дохода (валовой выручки), полу­ченного за отчетный период.

При превышении определенной законодательством предель­ной численности работающих налогоплательщики переходят на принятую ранее систему налогообложения, учета и отчетности

Аудит отчетности экономического субъекта начиная с квартала, следующего за кварталом, в котором дол­жен быть представлен отчет.

Отказ от применения упрощенной системы налогообложе­ния, учета и отчетности и обратный переход (возврат) к приня­той ранее системе налогообложения, учета и отчетности могут осуществляться субъектами малого предпринимательства с нача­ла очередного календарного года при условии подачи соответст­вующего заявления в налоговый орган в срок не позднее чем за 15 дней до завершения календарного года.

Действия аудитора при выявлении нарушений законодательства по отчетности

Действия аудитора при выявлении нарушений у экономиче­ского субъекта регулируются существующим правилом (стан­дартом) аудиторской деятельности в РФ «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности», одобренным Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25 декабря 1996 г., протокол

Искажение бухгалтерской отчетности, т. е. неверное отраже­ние и представление данных бухгалтерского учета из-за наруше­ния установленных правил его организации и ведения, может быть двух видов: преднамеренное и непреднамеренное.

Как уже сказано в гл. 12, преднамеренное искажение бухгал­терской отчетности является результатом преднамеренных дей­ствий (или бездействия) персонала проверяемого экономиче­ского субъекта. Они совершаются в корыстных целях для введе­ния в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности. Вместе с тем аудитору следует учитывать, что вывод о предна­меренных действиях (или бездействии) персонала экономиче­ского субъекта, ведущих к появлению искажений в бухгалтер­ской отчетности, может быть сделан только уполномоченным на то органом.

Непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности явля­ется результатом непреднамеренных действий (или бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в

Методика проверки общих документов и расчетов учетных записях, ошибок в расчетах, недосмотра в полноте уче­та, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной дея­тельности, наличия и состояния имущества.

Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности может быть у проверяемого экономи­ческого субъекта существенным (т. е. влияющим на достовер­ность его бухгалтерской отчетности в настолько сильной степе­ни, что квалифицированный пользователь его бухгалтерской от­четности может сделать на основе такой отчетности ошибочные выводы или принять ошибочные решения) или несуществен­ным.

В случае выявления искажений бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская организация должна оце­нить их влияние на достоверность проверяемой отчетности во всех существенных отношениях.

В связи с выявлением искажений бухгалтерской отчетности аудиторской организации следует учитывать возможные виды нарушений у экономического субъекта, ведущие к появлению искажений, такие, как:

•  отклонения от установленных законодательством правил
ведения и организации бухгалтерского учета и отчетности;

•  отсутствие или несоблюдение в течение отчетного перио­да принятой учетной политики отражения в бухгалтерском учете
отдельных хозяйственных операций и оценки имущества;

•  нарушения гражданского, налогового и валютного законодательства;

•  прочие виды нарушений, влияющих на искажение бухгалтерской отчетности.

В случае выявления искажений бухгалтерской отчетности аудитор должен корректировать разработанные им аудиторские процедуры в зависимости от:

•  видов нарушений, имевших место в организации и ведущих к появлению искажений;

•  степени существенности выявленных искажений;

•  риска появления искажений при дальнейшей проверке и
риска необнаружения искажений.

При выявлении искажений бухгалтерской отчетности аудиторская организация должна оценить, насколько эффективно действующая у экономического субъекта система внутреннего контроля препятствует возникновению различных нарушений,

ведущих к появлению искажений бухгалтерской отчетности. В случае вывода аудиторской организации о более низкой (чем предполагалось ранее) способности системы внутреннего кон­троля препятствовать появлению искажений бухгалтерской от­четности аудиторская организация должна пересмотреть свою предыдущую оценку надежности системы внутреннего контроля и уточнить в связи с этим объем и характер применяемых ауди­торских процедур.

Выявленные в процессе аудита факты искажений бухгалтер­ской отчетности аудиторской организации следует подробно от­разить в своей рабочей документации, оформленной в установ­ленном порядке. Аудиторская организация должна включить сведения о выявленных искажениях бухгалтерской отчетности в аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности при прове­дении обязательного аудита или в отчет аудитора при проведе­нии инициативного аудита различной целевой направленности.

Если аудитор - не обнаружил нарушений или обнаружил на­рушения, которые не влияют на законность функционирования, не наносят ущерб государству, учредителям или акционерам, то он фиксирует это в аналитической части аудиторского заключе­ния. При этом аудитор вправе выдавать положительное заклю­чение.

Если аудитор обнаружил нарушения, которые влияют на за­конность функционирования или наносят ущерб государству, учредителям или акционерам, то он фиксирует это в аналитиче­ской части аудиторского заключения. В этом случае аудитор предоставляет экономическому субъекту время для устранения выявленных нарушений. Если нарушения не исправлены, то ау­дитор не вправе выдать положительное заключение.

Литература

1.  Практический аудит: Справ, пособие. — М.: Эко­
номика, 1994.

2.  Аудит в России — М.: Инвест Фонд, 1994.

3.  Аудит Монтгомери. , , В. М. ОРейми,
: Пер. с англ. /Под ред. . — М.: Аудит,
ЮНИТИ, 19с.

4.  Организация и методика проведения общего аудита. —
М.: Филинъ, 19с.

5.  Бухгалтерско-аудиторский портфель. — М.: Соминтэк, 1994. — 752 с.

6.  Система внутренних стандартов
аудиторской организации //Информационный бюллетень
«Accounting Repovt». — 1999. — Вып. 2.4.

7.  . Разработка отечественных ауди­
торских стандартов: промежуточные итоги и перспекти­
вы//Аудиторские ведомости. — 1998. — № 9.

8.  , , Отечественные пра­
вила (стандарты) аудита и их использование — М.: ФБК-ПРЕСС,
1998.-334с.

9.  Общий аудит в вопросах и ответах. — М.:
Бухгалтерский учет, 1995.

10., Шапигузов СМ., ,
Аудит: Учеб. пособие. - М.: ИПК ФБК-ПРЕСС, 19с.

11., Система государственного фи­
нансового контроля и аудита в России//Бухгалтерский учет. —
1999. - № 3.

12. Знакомьтесь: аудит (организация и методика
проверок). — М.: ИВЦ «Маркетинг», 1994.

13., Аудит: Учебн. пособие — М.:
Приор, 1999. — 272 с.

14.Международные стандарты учета и аудита: Сб. с комментария­
ми. Вып. 5, 6, 7. — М.: Фирма «Аудит-трейнинг», 1992.

15.Международные стандарты финансовой отчетности 1998: изд. на
русском языке. — М.: Аскери-АССА, 1998.

16. Аудит. Организация. Методика проведения. —
М.: ТОО «Интелтех», 1996. — 152 с.