Министерство образования и науки РФ

Федеральное агентство по образованию ГОУ ВПО

Всероссийский заочный финансово-экономический институт

Кафедра Бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности

КУРСОВАЯ РАБОТА

по бухгалтерскому (финансовому) учету на тему:

Учет вложений во внеоборотные активы

Преподаватель

Студент 3 курса, специальность

«БУАиА»

(II образование)

Москва – 2008

Содержание:

Введение

1.  Понятие «внеоборотные активы»

2.  Бухгалтерский учет вложений во внеоборотные активы:

  2.1 Учет операций, связанных с приобретением земельных участков и

  объектов природопользования;

  2.2 Учет строительства и приобретения объектов основных средств;

  2.3 Учет приобретения нематериальных активов и затрат на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

  2.4 Учет затрат, связанных переводом молодняка в основное стадо и приобретением взрослых животных.

3.  Особенности налогового учета вложений во внеоборотные активы

Заключение

Приложения

Список использованной литературы

Сквозная задача

ВВЕДЕНИЕ

Под вложениями во внеоборотные активы понимаются затраты на создание объектов основных средств, увеличение их размеров, связанные с капитальным строительством новых объектов, реконструкцией, расширением и техническим перевооружением действующих предприятий, а также с приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов или их частей.

Работа любого предприятия, неразрывно связана с капиталовложениями. В условиях современной рыночной экономики необходимо постоянно совершенствовать и расширять производство, вкладывать средства в научно-исследовательские разработки, приобретать земельные участки и другие объекты природопользования, в связи с чем, повышается роль учета и контроля за рациональным использованием всех ресурсов, в том числе и внеоборотных активов.

Цель написания работы – изучить теоретический материал учета вложений во внеоборотные активы, действующие в настоящее время нормативные документы в данной сфере учета.

Исходя их цели работы, были определены основные задачи:

·  изучить общие требования, установленные законодательством и документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и предъяв­ляемые к организации и ведению бухгалтерского учета вложений во вне­оборотные активы;

·  рассмотреть на примерах операции, связанные с учетом капитальных вложений;

·  рассмотреть особенности налогового учета.

В работе рассматриваются особенности бухгалтерского и налогового учета затрат, включаемых в отдельные группы внеоборотных активов: объектов основных средств (при­обретаемых и создаваемых в процессе строительства), объектов нематери­альных активов (приобретаемых и создаваемых силами организации), взрос­лых животных, учитываемых в составе основного стада (выращенных и приобретенных).

1.  Понятие «внеоборотные активы»

Законодательные акты, а также документы системы нормативного регу­лирования бухгалтерского учета не содержат исчерпывающего определения понятия «внеоборотные активы». Слово «внеоборотные» означает, что речь идет об имуществе, которое используется в течение нескольких производ­ственных циклов, а его стоимость не переносится на себестоимость продук­ции (работ, услуг) в составе текущих затрат (расходов текущего отчетного периода).

Затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение вне­оборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не пред­назначенных для продажи (за исключением долгосрочных финансовых вло­жений в государственные ценные бумаги, ценные бумаги и уставный капитал других организаций) называются долгосрочными инвестициями.

Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержден­ным письмом Минфина России от 01.01.01 г. № 000 установлено, что долгосрочные инвестиции связаны:

1)  с осуществлением капитального строительства в форме нового строи­тельства, а также реконструкции, расширения и технического перевооруже­ния действующих предприятий и объектов непроизводственной сферы. Указанные работы (кроме нового строительства) приводят к изменению сущности объектов, на которых они осуществляются, а затраты, производимые при этом, не являются издержками отчетного пе­риода по их содержанию;

2)  приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов (или их частей) основных средств;

3)  приобретением земельных участков и объектов природопользования;

4)  приобретением и созданием активов нематериального характера.

Кроме того, долгосрочные инвестиции могут осуществляться посредством выращивания или приобретения взрослых животных, стоимость которых подлежит амортизации (рабочий и продуктивный скот).

Целями учета долгосрочных инвестиций являются:

1)  своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных расходов при строительстве объектов по их видам и учитываемым объектам;

2)  обеспечение контроля за ходом выполнения строительства, вводом в действие производственных мощностей и объектов основных средств;

3)  правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводи­мых в действие и приобретенных объектов основных средств, земельных уча­стков, объектов природопользования и нематериальных активов;

4)  осуществление контроля за наличием и использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций.

Другое название затрат, включаемых в первоначальную стоимость внеобо­ротных активов — «капитальные вложения».

Правовые и экономические основы инвестиционной деятельности, осуще­ствляемой в форме капитальных вложений, на территории Российской Феде­рации определены Федеральным законом от 01.01.01 г. «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации».

«Капитальные вложения — инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расшире­ние, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предпри­ятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты».[4]

Из определения инвестиционной деятельности — вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли или достижения иного полезного эффекта — следует, что капитальные вложе­ния предполагают создание объектов основных средств, нематериальных активов, выполнение НИОКР для их последующего использования в пред­принимательской деятельности, целью которой является по­лучение экономических выгод.

2. Бухгалтерский учет вложений во внеоборотные активы

Для учета капитальных вложений (долгосрочных инвестиций) Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организа­ций предусмотрено открытие и ведение синтетического счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». На этом счете обобщается информация о затратах орга­низации на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природо­пользования, нематериальных активов, а также о затратах организации по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота.

Сальдо по счету 08 отражает величину вложений организации в незавер­шенное строительство, незаконченные операции приобретения основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов, а также формиро­вания основного стада.

Аналитический учет по счету 08 ведется:

1)  по затратам, связанным со строительством и приобретением основ­ных средств — по каждому строящемуся или приобретаемому объекту ос­новных средств;

2)  по затратам, связанным с приобретением нематериальных активов — по каждому приобретенному объекту;

3)  по затратам, связанным с формированием основного стада — по ви­дам животных (крупный рогатый скот, свиньи, овцы, лошади и др.);

4)  по расходам, связанным с выполнением НИОКР и технологических работ — по видам работ, договорам.

Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрено открытие к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы » следующих субсчетов:

08-1 "Приобретение земельных участков";

08-2 "Приобретение объектов природопользования";

08-3 "Строительство объектов основных средств";

08-4 "Приобретение объектов основных средств";

08-5 "Приобретение нематериальных активов";

08-6 "Перевод молодняка животных в основное стадо";

08-7 "Приобретение взрослых животных";

08-8 "Выполнение НИОКР".

Организация и ведение бухгалтерского учета по каждому субсчету отли­чаются существенной спецификой, что обусловлено особенностями тех ак­тивов, первоначальная стоимость которых формируется на соответствующем субсчете. Поэтому наиболее рационально рассмотрение организации бухгалтерского учета по отдельным субсчетам.

2.1 Учет операций, связанных с приобретением земельных участков и объектов природопользования;

Зе­мельный участок — часть поверх­ности земли (в том числе почвенный слой), границы, которой описаны и удо­стоверены в установленном порядке [2].

Операции, связанные с формированием первоначальной стоимости зе­мельных участков отражаются на субсчете 1 «Приобретение земельных уча­стков», открываемом к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Общие принципы бухгалтерского учета операций, связанных с движени­ем земельных участков, установлены документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета: Инструкцией по применению Плана сче­тов, Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 01.01.01 г. № 26н, Мето­дическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержден­ными приказом Минфина России от 01.01.01 г. № 91н.

Перечисленными документами установлено следующее:

1)  затраты по приобретению организацией земельных участков предва­рительно аккумулируются на обособленном субсчете 1 «Приобретение Зе­мельных участков», открываемом к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы». По завершении процесса формирования затрат и прохождения про­цедуры государственной регистрации прав собственности на объекты недви­жимого имущества в порядке, установленном гражданским законодатель­ством, земельные участки принимаются к учету в качестве обособленных объектов основных средств. Методическими указаниями допус­кается оприходование объектов основных средств, относящихся к объектам недвижимости, и до завершения процедуры государственной регистрации прав собственности;

2)  земельные участки учитываются в составе основных средств обособ­ленно от капитальных вложений на коренное улучшение земель (осушитель­ные, оросительные и другие мелиоративные работы). Подобные вложения в земельные участки учитываются как отдельные инвентарные объекты (по видам объектов капитальных вложений). Если капитальные вложения на ко­ренное улучшение земель осуществляются по участку, находящемуся в соб­ственности организации, они учитываются в составе инвентарного объекта, в который осуществлены капитальные вложения. Таким образом, в отличие от стоимости земельных участков суммы капитальных вложений на их улуч­шение могут амортизироваться на общих основаниях;

3)  земельные участки не подлежат ни переоценке, ни амортизации, так как их потребительные свойства с течением времени не меняются;

4)  суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобре­тении земельных участков, учитываются на субсчете 1 «Налог на добавлен­ную стоимость при приобретении основных средств», открываемом к счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Сумма налога учитывается обособленно от сумм налога, уплаченного при строитель­стве или ином использовании земельного участка;

5) Земельным кодексом РФ закреплено единство судьбы земельных участков и прочно связанных с ними объектов, согласно которому, все прочно связанные с земельными участками объекты следуют судьбе земельных участ­ков, за исключением случаев, установленных федеральными законами. Одна­ко это не означает, что стоимость приобретенных в собственность земельных участков должна увеличивать первоначальную стоимость построенных на них объектов. По правилам бухгалтерского учета такие объекты долж­ны учитываться обособленно. Во-первых, они имеют разный срок полезного использования, во-вторых, законченный строительством объект подлежит амортизации на общих основаниях, а земельные участки не амортизируются.

Чаще всего земельные участки приобретаются для осу­ществления на них строительства объектов основных средств. При этом сле­дует учитывать особенности правового регулирования отдельных видов за­трат, возникающих в связи с использованием земельных участков для целей строительства.

Основные бухгалтерские проводки в этом случае:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсч. 1 «Приобретение земельных участков» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сумму расходов по приобретению земельных участков;

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценнос­тям» К-т сч. 60 — на сумму НДС по стоимости приобретенных участков;

Д-т сч. 01 «Основные средства », субсч. «Земельные участки » К-т сч. 08 — на сумму стоимости земельных участков, принятых к учету в качестве объектов основных средств;

Д-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» К-т сч. 19 — на сумму налогово­го вычета (в том случае, когда приобретенный земельный учас­ток не предполагается использовать в производственных целях, суммы налога вычету не подлежат и должны быть включены в стоимость участка).

Если земельные участки приобретаются для целей сельскохозяйственного производства, тогда рас­ходы, включаемые в первоначальную стоимость земельных участков, состоят из: собственно договорной цены участка и капитальных вложений в улучшение земель. Как правило, осуществление указанных видов затрат зна­чительно разделено по времени: сначала отражается приобретение участка и факт государственной регистрации прав собственности на него, позднее осуще­ствляются вложения в улучшение земель. Этим обусловлен особый порядок учета затрат по улучшению земель: в соответствии с ПБУ 6/01 капитальные вложения на коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в от­четном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ. В приведенной норме не уточняется, но предполагается, что проводка по списанию указанных затрат в бухгалтерском учете оформ­ляется в конце года, т. е. фактически речь идет о двух разных объектах основ­ных средств.

Кроме приобретения земельные участки могут поступать и из других ис­точников: от учредителей в качестве взноса в уставный или складочный ка­питал, уставный или паевой фонд хозяйственных обществ и товариществ, вследствие безвозмездного получения и пр. В этих случаях схема бухгалтерских проводок будет обычной:

Д-т сч. 08 К-т сч. 75 «Расчеты с учредителями» — на сумму стоимости земельного участка, внесенного в качестве вклада в уставный капитал. При этом в бухгалтерском учете стоимость участка отражается в оценке, согла­сованной учредителями или участниками хозяйственных обществ или това­риществ, а в установленных законодательством случаях (например, при пре­вышении суммой оценки установленного предела) — в оценке, определенной независимым оценщиком;

Д-т сч. 08 К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч, 1 «Прочие дохо­ды» — на сумму стоимости безвозмездно полученных земельных участков. В учете стоимость таких участков определяется на уровне рыночной цены, но не ниже кадастровой;

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90 «Прода­жи» (или 91) — на сумму стоимости земельных участков, полученных в ре­зультате товарообменных операций. Стоимость полученного участка определяется сторонами сделки.

После оформления необходимых документов (в частности, документов, подтверждающих право собственности на полученные участки, а при необ­ходимости — осуществления затрат по межеванию участка) земельные участ­ки зачисляются в состав основных средств проводкой:

Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Пример: В августе приобрела земельный участок, договорная сто­имость которого составила 10 млн. руб. В сентябре — ноябре осуществлены капи­тальные затраты в виде оросительных работ (подрядным способом — силами сторон­ней организации) на общую сумму 350 тыс. руб.

В бухгалтерском учете эти операции будут оформлены следующим образом:

В августе:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — 10 млн. руб. — на сумму стоимости приобретенного зе­мельного участка;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — на сумму стоимости земельного участка, оприходованного в составе основных средств.

В сентябре—ноябре:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — 350 тыс. руб. — на сумму капитальных вложений при прове­дении оросительных работ.

В последний рабочий день декабря:

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — 350 тыс. руб. — на сумму затрат по улучшению земель, опри­ходованных в составе основных средств.

Документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета не содержат определения и исчерпывающего перечня объектов, которые мо­гут быть отнесены к объектам природопользования. Из текста Инструкции по применению Плана счетов можно заключить, что к таким объектам могут быть отнесены водные и лесные объекты, а так­же участки недр.

На субсчете 08-2 «Приобретение объектов природополь­зования» могут учитываться только объекты, находящиеся в собственности хозяйствующих субъектов.

В настоящее время возможность оформления прав собственно­сти на объекты природопользования имеется только в отношении водных объектов: в собственности юридиче­ских лиц могут находится пруды и обводненные карьеры, расположенные в границах земельного участка, принадлежащего организации на праве соб­ственности [1]. В случаях, когда на принадлежащих организациям зе­мельных участках находятся водные объекты, необходимо оформ­ление права собственности на эти объекты, а земельные участки и пруды, и карьеры должны учитываться как обособленные объекты основных средств.

Передача права собственности на участки лесного фонда юридическим лицам не предусмотрена. Допускается только сдача таких участков в аренду, что исключает возможность их приобретения хозяйствующими субъектами или получения за счет иных источников [3].

Участки недр также не могут быть приобретены или получены в соб­ственность юридическими лицами, поскольку это прямо противоречит Консти­туции РФ.

Отражение в бухгалтерском учете приобретения или поступления из про­чих источников объектов природопользования аналогично отражению в бух­галтерском учете поступления земельных участков.

2.2 Учет строительства и приобретения объектов основных средств

Затраты, связанные со строительством объектов основных средств, учитываются на субсчете 3 «Строительство объектов основных средств», от­крываемом к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы». Данный субсчет отрывается и ведется в организациях, выполняющих функции заказчика-за­стройщика по договору строительного подряда, а также в организациях, вы­полняющих строительство без привлечения специализированных организа­ций как подрядным, так и хозяйственным способом.

Основными нормативными документами, регулирующими учет строительства объектов основных средств являются: Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94, утвержденное приказом Минфина России от 01.01.01 г. № 000, Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, общеотрас­левые документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета — положения по бухгалтерскому учету и разъясняющими их до­кументами (методическими рекомендациями и методическими указаниями).

Учет затрат по строительству объектов рекомендуется вести по следующей технологической структуре расходов, определяемой смет­ной документацией:

•  на строительные работы;

•  на работы по монтажу оборудования;

•  на приобретение оборудования, сданного в монтаж;

• на приобретение оборудования, не требующего монтажа, инстру­мента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но пред­назначенного для постоянного запаса;

• на прочие капитальные затраты;

• на затраты, не увеличивающие стоимость основных средств.

Учет затрат на строительные работы и работы по монтажу оборудования

Порядок учета затрат по данным работам зависит от способа их производства - подрядного или хозяйственного.

При подрядном способе производства, выполненные и оформлен­ные в установленном порядке строительные работы и работы по мон­тажу оборудования отражаются у застройщика-заказчика на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по договорной стоимости со­гласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных орга­низаций.

Самой распространенной проводкой в данном случае будет такая:

Д-т сч. 08 субсч.3 «Строительство объектов основных средств» К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подряд­чиками» — на сумму стоимости принятых к оплате строительно-монтажных работ.

При хозяйственном способе производства указанных работ учет затрат ведется застройщиком также на счете 08 «Вложения во вне­оборотные активы» и осуществляется в соответствии с порядком, ус­тановленным Типовыми методическими рекомендациями по плани­рованию и учету себестоимости строительных работ. При этом на счете 08 отражают факти­чески произведенные застройщиком затраты.

В соответствии с указанными Типовыми методическими рекомен­дациями строительным организациям рекомендуется вести учет зат­рат на производство строительных работ по следующим статьям рас­ходов:

· «Материалы»;

· «Расходы на оплату труда рабочих»;

· «Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов»;

· «Накладные расходы».

Строительная организация может, исходя из принятых объектов учета и экономической целесообразности, самостоятельно расширять номенклатуру статей на производство строительных работ.

Указанные расходы списывают в дебет счета 08-3 с кредита счета 10 «Материалы» (на стоимость использованных в строительстве ма­териалов), 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (на сумму на­численной заработной платы работникам, занятым в строительстве), 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (на сум­мы, начисленные во внебюджетные фонды) и других счетов.

Учет затрат на приобретение оборудования, сданного в монтаж

В случае приобретения оборудования для строительства непосредственно заказчиком при осуществлении строительных работ подряд­ным способом, а также при строительстве хозяйственным способом учет приобретения, монтажа и ввода в эксплуатацию оборудования осуществляет застройщик (заказчик).

При поступлении оборудования, требующего монтажа, его при­ходуют по фактической себестоимости приобретения по дебету счета 07 «Оборудование к установке» с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и других счетов.

К счету 07 «Оборудование к установке» могут быть открыты сле­дующие субсчета:

1«Оборудование к установке отечественное»;

2«Оборудование к установке импортное».

Расходы по приобретению оборудования складываются из его сто­имости по счетам поставщиков, транспортных расходов по доставке "оборудования и заготовительно-складских расходов (включая наценки, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, таможенных пошлин и др.).

Первичный учет движения оборудования ведут в порядке, уста­новленном для учета материалов, но с использованием первичных документов, предназначенных специально для учета оборудования (акт о приемке оборудования и др.).

При строительстве объектов подрядным способом заказчик пере­дает оборудование для монтажа строительной организации по акту передачи оборудования. При этом оборудование продолжает учиты­ваться у заказчика на счете 07 «Оборудование к установке», а у стро­ительной организации оно принимается на забалансовый счет 005 «Оборудование, принятое для монтажа».

После сдачи строительной организацией оборудования в монтаж на основании справок о выполненных работах или актов инвентаризации незавершенного производства строительных работ стоимость оборудо­вания списывают у заказчика с кредита счета 07 «Оборудование к уста­новке» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

В учете застройщика оборудование, сданное в монтаж, отража­ют на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по фактическим расходам, начиная с того месяца, в котором начаты работы по его ус­тановке на постоянном месте эксплуатации (прикрепление к фунда­менту, полу, междуэтажному перекрытию или другим несущим кон­струкциям здания или сооружения) или начата укрупнительная сбор­ка оборудования.

Монтаж оборудования фиксируется наличием расходов в справ­ке об объемах выполненных работ по монтажу этого оборудования (или в акте их инвентаризации), оформленной в установленном по­рядке.

Расходы по доставке оборудования до приобъектного склада и заготовителыю-складские расходы учитывают предварительно на сче­те учета оборудования в общей сумме отклонений фактической сто­имости приобретения оборудования от их стоимости по счетам по­ставщиков и включают в состав затрат по строительству объекта пропорционально стоимости сданного в монтаж оборудования с уче­том суммы данных расходов, приходящейся на стоимость оборудова­ния, которое числится в остатке на конец отчетного периода. В тех случаях, когда указанные расходы составляют значительную величи­ну, застройщики могут учитывать транспортные и заготовительно-складскне расходы до их списания на счет 07 «Оборудование к уста­новке» на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных цен­ностей». Учет этих расходов ведут на счете 15 по номенклатуре статей, утвержденной заказчиком. Ежемесячно расходы, учтенные на счете 15, списывают с кредита этого счета в дебет счета 07 и вклю­чают их в состав отклонений фактической стоимости приобретения оборудования от их стоимости по счетам поставщиков.

При осуществлении строительно-монтажных работ хозяйствен­ным способом переданное в монтаж оборудование списывают с кре­дита счета 07 в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Учет затрат на приобретение оборудования, не требующего монтажа, инстру­мента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но пред­назначенного для постоянного запаса

Стоимость оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря, а также оборудования, требующего монтажа, но пред­назначенного для постоянного запаса, отражают на счете 08-3 соглас­но полученным или принятым к оплате счетам поставщиков после поступления указанных материальных ценностей на место назначе­ния и оприходования.

В случае неприбытия оплаченного оборудования и инвентаря на склад застройщика их стоимость отражают на счетах учета оборудо­вания как находящихся в пути.

При обеспечении строек указанными материальными ценностя­ми согласно договорам па строительство непосредственно строитель­ными организациями застройщик отражает их в учете в составе зат­рат по строительству по договорной стоимости в соответствии с оплаченными или принятыми к оплате счетами строительных орга­низаций.

Учет прочих капитальных затрат

В состав прочих капитальных работ и затрат входят:

1)проектно-изыскательские работы (включая работы для строительства будущих лет и затраты по разработке, технико-экономическому обоснова­нию), осуществляемые за счет капитальных вложений, а также авторский надзор проектных организаций, экспертизы проектов;

2)затраты на содержание дирекции строящихся предприятий, а также аппарата подразделений капитального строительства на действующих пред­приятиях, финансируемых за счет средств, направленных на капитальное строительство, и технического надзора (включая затраты на содержание ап­парата управления (отдела) капитального строительства единого заказчика);

3)расходы по отводу земельных участков и переселению в связи со стро­ительством, т. е. их изъятию, предоставлению и передаче в собственность или аренду, в том чис­ле на покрытие затрат на выдачу архитектурно-планировочного задания и красных линий застройки;

4)затраты, связанные с компенсациями за сносимые строения и садово-огородные насаждения, посев, вспашку и другие сельскохозяйственные ра­боты, произведенные на отчуждаемой территории, возмещением убытков и потерь, по переносу зданий и сооружений (или строительство новых зданий и сооружений взамен сносимых), возмещению убытков, причиняемых прове­дением водохозяйственных мероприятий, прекращением или изменением условий водопользования, возмещению потерь сельскохозяйственного про­изводства при отводе земель;

5)затраты, связанные с освоением новых земель взамен изымаемых у зем­лепользователей земельных участков для строительства и других государ­ственных и общественных нужд.

Прочие капитальные затраты, предусматриваемые в сметах, учи­тывают по их видам и отражают на счете 08 «Вложения во внеобо­ротные активы» в размере фактических расходов по мере их произ­водства или по договорной стоимости на основании оплаченных или принятых к оплате счетов сторонних организаций.

В бухгалтерском учете осуществление прочих затрат отражается, как правило, бухгалтерской проводкой по дебету счета 08-3 и кредиту счета 60.

Если расходы осуществляются организацией-заказчиком, а также если строительство ведет организация, не прибегающая к услугам специализиро­ванных организаций (заказчиков), при отражении в учете прочих затрат воз­можно оформление и иных бухгалтерских проводок:

Д-т сч. 08-3 К-т сч, 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

Д-т сч. 76 К-т сч. 50 «Касса» (или 51 «Расчетные счета») — при расчетах с физическими лицами, например, при выплате компенсаций собственникам земельных участков и строений на той территории, где осуществляется стро­ительство.

Учет затрат, не увеличивающих стоимость основных средств

Учет затрат, не увеличивающих стоимость основных средств является также одним из наиболее важных участков учета. Ошибочное отнесение затрат к прочим и их включение в инвентарную стоимость закон­ченного строительством объекта влечет за собой завышение амортизацион­ных отчислений и налога на имущество у собственника этого объекта.

Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, подразделяют­ся на затраты, предусмотренные и не предусмотренные в сводных сметных расчетах стоимости строительства.

К затратам, предусмотренным в сводных сметных расчетах стоимос­ти строительства, относятся:

1)затраты на подготовку эксплуатационных кадров для основной дея­тельности строящихся предприятий;

2) расходы перспективного характера — геологоразведочные, изыскатель­ские и другие, связанные со строительством объектов, в случае невозможно­сти их включения в дальнейшем в стоимость строительства объектов;

3)расходы, связанные с возмещением стоимости строений и посадок, сно­симых при отводе земельных участков под строительство.

Необходимость обособленного учета перечисленных видов расходов очевидна. Также очевид­ным представляется необоснованность включения подобных затрат в инвен­тарную стоимость объектов основных средств.

К затратам, не предусмотренным в сводных сметных расчетах стоимо­сти строительства, относятся:

1)затраты застройщика по объектам, не законченным строительством, а также стоимость других материальных ценностей, переданных безвозмезд­но другим предприятиям (основанием для списания этих затрат, кроме Соот­ветствующих актов приема-передачи, является справка принимающей сто­роны об отражении в учете упомянутых затрат);

2)расходы по оплате процентов по кредитам банков сверх учетных ста­вок, установленных Центральным банком РФ;

3)убытки по основным средствам строительства, а также от разрушений не законченных строительством зданий и сооружений, возникшие от стихий­ных бедствий, в том числе приведшие к их ликвидации;

4)затраты на консервацию строительства;

5)расходы по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных стро­ительством;

6)расходы, связанные с уплатой процентов, штрафов, пени и неустоек за нарушение в финансово-хозяйственной деятельности;

7)другие затраты.

Вместе с тем разное экономическое содержание перечисленных видов за­трат обусловливает необходимость их обособления в аналитическом учете.

Учет законченного строительства

Затраты, аккумулированные на субсчете 3 «Строительство объектов ос­новных средств», открываемом к счету 08, списываются при завершении стро­ительства и передаче готовых объектов основных средств или при вводе законченных строительством объектов основных средств в эксплуатацию.

Законченные строительством здания и сооружения, установленное обо­рудование, законченные работы по реконструкции объектов, увеличивающие их первоначальную стоимость, прием в эксплуатацию которых оформлен в установленном порядке, зачисляются в состав основных средств. Основани­ем для зачисления является акт приема-передачи основных средств. По объек­там, вводимым в действие согласно договору на строительство по частям, в основные средства зачисляется стоимость введенной в действие части объек­та, прием которой оформлен в установленном порядке, по сумме фактиче­ски произведенных застройщиком затрат по данному объекту в доле, отно­сящейся к вводимой его части, определяемой пропорционально отношению договорной стоимости вводимой части объекта к полной договорной стоимо­сти данного объекта.

В бухгалтерском учете заказчика передача законченного строительством объекта инвестору оформляется проводками:

Д-т сч. 86 К-т сч. 08 — на сумму инвентарной стоимости законченного строительством объекта (сумма, указанная в акте приема-передачи);

Д-т сч. 86 К-т сч. 19 — на размер НДС по суммам налога, уплаченного подрядным строительным организациям, а также поставщикам материаль­но-производственных запасов, работ и услуг, если они оплачивались непос­редственно заказчиком.

Если функции инвестора и заказчика выполняются одной организацией, нет необходимости вести счет 86 для учета источников финансирования, но необходимо открыть соответствующий субсчет на счетах их учета.

Законченный строительством объект основных средств другой организа­ции не передается, а приходуется и вводится в эксплуатацию непосредствен­но в данной организации.

Таким образом, в бухгалтерском учете заказчика (и инвестора) оформ­ляются проводки:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — на сумму стоимости выполненных подрядчиком строительно-монтажных работ;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — на сумму НДС по стоимости выполненных работ;

Д-т сч. 07 К-т сч. 60 — на сумму стоимости приобретенного оборудования поставки заказчика;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — на сумму НДС по стоимости приобретенного обо­рудования;

Д-т сч. 08 К-т сч. 07 — на сумму стоимости оборудования, переданного в монтаж;

Д-Т сч. 08 К-т счетов производственных затрат — на сумму расходов по содержанию аппарата заказчика;

Д-т сч. 10 К-т сч. 60 — на сумму стоимости приобретенных материалов, используемых при выполнении аппаратом заказчика своих функций;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — на сумму НДС по стоимости приобретенных мате­риалов;

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — на сумму инвентарной стоимости законченного строительством объекта;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — на сумму налогового вычета по НДС

Пример: Организация в январе 2007 г. начала строительство склада для хранения готовой продукции. Строительство осуществляется силами сторонних подрядчиков. В январе организация перечислила подрядчику аванс в сумме руб.

В марте 2007 г. по акту были приняты работы по строительству здания склада на сумму 1 руб. (в том числе НДС - руб.). В апреле организация перечислила подрядчику оставшуюся часть оплаты в размере руб.

В мае 2007 г. подписан акт сдачи-приемки отделочных работ на сумму руб. (в том числе НДС -руб.). Оплата подрядчику произведена в июне.

Здание склада введено в эксплуатацию и принято в состав амортизируемого имущества в июне 2007 г.

В бухгалтерском учете организации в 2007г. должны быть сделаны следующие проводки:

Январь:

Д-т сч.60 - К-т сч.руб. - перечислен аванс подрядчику.

Март:

Д-т сч. 08-3 - К-т сч.руб. - отражена стоимость выполненных подрядчиком работ;

Д-т сч. 19 - К-т сч.руб. - отражен НДС по выполненным подрядным работам на основании счета-фактуры подрядчика;

Д-т сч. 68 - К-т сч.руб. - НДС по выполненным подрядным работам предъявлен к вычету.

Апрель:

Д-т сч. 60 - К-т сч.руб. - погашена задолженность перед подрядчиком.

Май:

Д-т сч. 08-3 - К-т сч.руб. - отражена стоимость выполненных подрядчиком отделочных работ;

Д-т сч. 19 - К-т сч.руб. - отражен НДС по выполненным подрядным работам на основании счета-фактуры подрядчика;

Д-т сч. 68 - К-т сч.руб. - НДС по выполненным подрядным работам предъявлен к вычету.

Июнь:

Д-т сч. 60 - К-т сч.руб. - погашена задолженность перед подрядчиком;

Д-т сч. 01 - К-т сч. 08-3 - построенное здание склада введено в эксплуатацию (проводка делается на величину первоначальной стоимости построенного здания).

На субсчете 4 «Приобретение объектов основных средств» счета 8 акку­мулируются затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств, за исключением тех объектов, которые создаются в про­цессе строительства.

Правила формирования в бухгалтерском учете первоначальной стоимо­сти объектов основных средств установлены ПБУ 6/01, а также Методиче­скими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств.

Основными источниками поступления объектов основ­ных средств в организацию являются: приобретение за плату (покупка); безвозмездное получение; получение в качестве вклада в уставный (складочный) капитал и паевой фонд хозяйственных обществ и товариществ; получение государственным и муниципальным унитарным предприятием при формировании уставного фонда; поступление в дочерние (зависимые) общества от головной организа­ции, а также в головную организацию от дочерних и зависимых обществ; поступление в порядке приватизации государственного и муниципаль­ного имущества организациями разных организационно-правовых форм (ак­ционерным обществом и др.); в других случаях [7], [14].

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за пла­ту, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, со­оружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых нало­гов. Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются следующие:

1. Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (про­давцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, в котором он пригоден для использования. Данная группа затрат отражается в учете проводкой:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — на сумму договорной стоимости приобретенного объекта, услуг транспортных организаций по доставке объекта, услуг сто­ронних организаций по подготовке объекта к эксплуатации.

Законодательством допускаются расчеты за некоторые виды вычислительной техники и оргтехники, производствен­ного и хозяйственного инвентаря, а также оплата услуг сторонних органи­заций наличными деньгами (с соблюдением ограничений предельного размера та­ких расчетов — в настоящее время не более 60 тыс. руб. по одной сделке), т. е. осуществление затрат данной группы может отражаться в учете проводками:

Д-т сч. 71«Расчеты с подотчетными лицами» К-т сч. 50 «Касса» - отражается выдача наличных денег;

Д-т сч. 08 К-т сч. 71— на сумму опла­ты, осуществленной наличными деньгами.

В тех случаях, когда фактические затраты организации на доставку ос­новных средств и приведение их в состояние, в котором они пригодны для использования, производятся силами организации, приобретшей или получившей объекты основных средств, осуществление расходов оформляется проводками по кредиту счетов учета производственных затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.) и кредиту счета 08-4 «Вложения во внеоборотные активы». Особое внимание при этом следует уделять полноте и своевременности отражения соответствующих хозяйственных операций. Если какие-то затраты будут проведены по учету после ввода в эксплуатацию объектов основных средств, они уже не могут быть присоединены к первоначальной стоимости этих объектов.

2. Суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам. На субсчет 08-4 могут относиться суммы, уплаченные организациям, создающим объекты основных средств в рамках хозяйственных договоров, например, изготовление специализированного оборудования, переоснащение транспортных средств под выполнение специальных операций или сборка компьютера из комплектующих.

В бухгалтерском учете подобные суммы списывают провод­кой:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60.

3. Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств. Если аналогичные услуги оказывают отдельные структурные подразделения организации, то направ­ление стоимости таких услуг на увеличение фактических затрат по приобре­тению объектов основных средств возможно только при условии, что они непосредственно относятся к конкретным видам активов.

В данном случае также используется наиболее распространенная провод­ка: Д-т сч. 08-4 К-т сч. 60.

4. Таможенные пошлины и таможенные сборы.

5. Невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств.

Перечисленные виды расходов отражаются проводкой: Д-т сч. 08 К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам». Невозмещаемыми налогами могут быть госпошлина (например, в случа­ях, когда требуется государственная регистрация прав собственности на при­обретаемый объект) и также НДС (в случаях, когда осуществление налого­вого вычета не предусмотрено).

6. Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств.

В данном случае также оформляется одна из двух проводок:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — если оплата производится в безналичном порядке;

Д-т сч. 08 К-т сч. 71 — если применяется наличная форма расчетов (через подотчетных лиц).

7. Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

По данной группе затрат схема бухгалтерских проводок определяется экономическим содержанием операции.

По завершении формирования первоначальной стоимости приобретен­ных объектов основных средств (аккумулирования фактических затрат, вклю­чаемых в эту стоимость) и оформлении акта приема объекта в эксплуатацию оформляется проводка: Д-т сч. 01 К-т сч. 08.

Эта стоимость используется впоследствии при расчете норм амортиза­ции, принимаемой в качестве расходов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения.

Кроме того, в первоначальную стоимость объектов основных средств,
приобретенных за плату, могут включаться суммы расходов, осуществленных непосредственно в организации. В этом случае дебетоваться будет также счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», а кредитоваться счета учета производственных затрат.

Общехозяйственные и иные аналогичные расходы в фактические затраты на приобретение основных средств не включаются, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств, т. е. общие суммы общехозяйственных и общепроизводственных расходов, со­бранные на счетах 25 и 26, на стоимость приобретенных основных средств не распределяются [7]. Однако суммы, которые можно однозначно определить к процессу приобретения конкретных объектов, должны обязательно включаться в их стоимость, а не списываться на себестоимость продукции (работ, услуг) основного производства или на счет реализации. Это могут быть, например, суммы командировочных расходов, произведенных работником при приобретении основных средств в другом населенном пункте.

Первоначальную стоимость основных средств при их изготовлении са­мой организацией определяют исходя из фактических затрат, связанных с производством этих основных средств. Учет и формирование затрат на про­изводство основных средств осуществляют организацией в порядке, установ­ленном для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавлива­емых этой организацией. Возможны два варианта: объекты основных средств создаются путем строительства хозяйственным способом или в механических и иных подразделениях организации.

При первом варианте первоначальная стоимость строящихся объектов формируется на субсчете 3 «Строительство объектов основных средств» счета 08.

В тех случаях, когда объекты основных средств изготавливаются в цехах основного и вспомогательных производств, стоимость таких объектов фор­мируется на соответствующих счетах бухгалтерского учета, затем списыва­ется в дебет счета 08 и после осуществления затрат по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в зап­ланированных целях, списывается на счет 01 «Основные средства».

Таким образом, схема бухгалтерских проводок может быть следующей:

Д-т сч. 23 «Вспомогательные производства» К-т счетов учета производ­ственных затрат (10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате тру­да », 02 «Амортизация основных средств » и др.) — на сумму затрат по соору­жению объекта основных средств;

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» К-т Сч. 23 — на первона­чальную стоимость изготовленного объекта (без учета дополнительных за­трат);

Д-т сч. 08 К-т счетов учета производственных затрат — на сумму расхо­дов по доведению объекта до состояния, в котором он пригоден к использо­ванию в запланированных целях;

Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч. 08 — на первоначальную стоимость объекта, введенного в эксплуатацию.

Кроме того, к изготовлению объектов основных средств собственными силами может быть приравнен перевод имущества, предназначенного для перепродажи, в категорию основных средств (предназначенных для исполь­зования в данной организации для производственных или управленческих целей).

В зависимости от отраслевой принадлежности организации и специфики ее деятельности наиболее распространенными бухгалтерскими проводками будут:

Д-т сч. 08 К-т сч. 43 «Готовая продукция» — на сумму стоимости готовой продукции, переводимой в состав объектов основных средств, или

Д-т сч. 08 К-т сч. 41 «Товары» — на сумму стоимости товаров, переводи­мых в состав основных средств.

В дальнейшем окончательно сформированную первоначальную стоимость переведенных объектов списывают с кредита счета 08 в дебет счета 01. Использование счета 08 обусловлено тем, что та­кой перевод вызван некоторыми дополнительными расходами, связанными с подготовкой объектов к эксплуатации.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оцен­ка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

При поступлении вклада в уставный (складочный) ка­питал организации в виде основных средств делают запись: Д-т сч. 08 К-т сч. 75

Формирование уставного капитала организации в сумме вкладов учредителей, предусмотренных учредительны­ми документами, включая стоимость основных средств, отражается записью: Д-т сч. 75 К-т сч. 80

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, поступивших в счет вклада в устав­ный (складочный) капитал, отражается по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кредитом счета учета вложений во внеоборот­ные активы: Д-т сч. 01 К-т сч. 08.

Задолженность учредителей по вкладу в уставный капитал считается погашенной с момента оприходования передан­ных объектов основных средств по счету 08 «Вложения во внеоборотные ак­тивы», а не с момента их ввода в эксплуатацию (бухгалтерская проводка по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08).

Аналогично определяется первоначальная стоимость основных средств, полученных при формировании уставного фонда (на государственных и му­ниципальных унитарных предприятиях), паевого фонда (в производственных и потребительских кооперативах).

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организаци­ей по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная сто­имость на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Под текущей ры­ночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету [14].

При определении первоначальной стоимости объектов основных средств, полученных по договорам дарения, стоимость цен­ностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавлива­ют исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно органи­зация определяет стоимость аналогичных ценностей [10], а при невозможности установить стоимость ценностей, пере­данных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим ис­полнения обязательств (оплату) неденежными средствами, определяют исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретают аналогичные основные средства.

На величину первоначальной стоимости основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), формируются в течение срока полезного использования финансовые результаты организации в каче­стве прочих доходов. Принятие к бухгалтерскому учету указанных основных средств отражается по дебету счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов с последующим отражением по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кре­дитом счета учета вложений во внеоборотные активы.

Таким образом, схема бухгалтерских проводок в данном случае будет следующей:

Д-т сч. 08 К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсч. 2 «Безвозмезд­ные поступления» — на сумму фактически полученного имущества по рыночной стоимости;

Д-т сч. 98 К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» — на сумму стоимости фактически использованных активов. Для объектов основных средств под ис­пользованием активов в данном контексте понимается сумма, соответствующая начислению амортизации. Одновременно с этой проводкой обязательно дол­жна быть оформлена проводка, отражающая начисление амортизации:

Д-т сч.,25,26 и др.) К-т сч. 02 — на сумму начисленной амортизации объектов основных средств, полученных безвозмездно.

Первоначальной стоимостью основных средств, получен­ных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией [14]. Такую стоимость устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, поступивших таким образом, отражается по дебету счета учета основных средств в кор­респонденции с кредитом счета учета вложений во внеоборотные активы.

Схема бухгалтерских проводок в данном случае может быть следующей:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» К-т сч. 60 «Расчеты с по­ставщиками и подрядчиками» — на рыночную стоимость приобретенных объектов основных средств;

Д-т сч. 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсч. 1 «Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств» К-т сч. 60 — на сумму НДС по стоимости приобретаемых объектов;

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90 «Прода­жи», субсч. 1 «Выручка» (или 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Про­чие доходы ») — на стоимость передаваемого имущества по договорной сто­имости (с учетом НДС);

Д-т сч. 90, субсч. 2 «Себестоимость продаж» (или 91, субсч. 2 «Прочие расходы ») К-т счетов учета имущества, передаваемого в обмен на получен­ные объекты основных средств (43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 10 «Материалы» и др.) — на балансовую стоимость имущества, передаваемо­го в обмен на приобретенные объекты основных средств;

Д-т сч. 90, субсч. 3 «Налог на добавленную стоимость» (или 91, субсч. «Налог на добавленную стоимость») К-т сч. 68 «Расчеты по налогами сбо­рам», субсч. «Налог на добавленную стоимость» — на сумму НДС по сто­имости переданного имущества;

Д-т сч. 60 К-т сч. 62 — на сумму произведенного взаимозачета кредиторской и дебиторской задолженности.

В том случае, когда после взаимозачета на одном из счетов расчетов (60 или 62) остается непогашенный остаток, сумма разницы должна быть доплачена денежными средствами или зачтена при проведений последующих расчетов.

Общим правилом в отношении оценки основных средств является то, что стоимость, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит из­менению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и ПБУ 6/01. Изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в кото­рой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

При отражении в бухгалтерском учете результатов переоценки объектов основных средств, счет 08 не используется.

В бухгалтерском учете процесс реконструкции, модернизации и достройки отражается стандартными проводками:

Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» К-т счетов учета произ­водственных затрат или расчетов (если восстановление проводится подряд­ным способом — силами сторонних организаций) — На сумму фактически осуществленных затрат;

Д-т сч. 01 «Основные средства» К-т сч. 08 — на сумму увеличения сто­имости объектов основных средств. При этом, суммы произведенных затрат могут отражать­ся и в качестве отдельного объекта основных средств.

Списание затрат с субсчета 4 «Приобретение объектов основных средств счета 08, кроме случаев ввода объектов основных средств в эксплуатацию, в хозяйственной деятельности организаций встречается крайне редко. Такая Операция предполагает выбытие объектов основных средств в период между их оприходованием в составе объектов внеоборотных активов и вводом в эк­сплуатацию. Таким образом, подобное списание возможно в случаях утрат подобных объектов или их безвозмездной передачи:

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т сч. 08 — на сумму затрат, списанных в результате недостачи (порчи или утраты) объектов основных средств до их ввода в эксплуатацию.

Аналогично может отражаться частичное списание затрат в результате порчи приобретаемых объектов:

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 2 «Прочие расходы» К-т сч. 08 — на сумму затрат, переданных безвозмездно. Фактически передаются объекты основных средств, которые не введены в эксплуатацию или не подготовлены к использованию в запланированных целях.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету, согласно утвер­жденному руководителем организации акту (накладной) приема-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект. Для этого могут быть использованы унифици­рованные формы № ОС-1, № ОС-la, № ОС-2 и т. д. (пример заполнения формы ОС-1 см. в приложении №1).

Одним актом (накладной) приема-передачи основных средств могут офор­мляться однотипные объекты одинаковой стоимости, принимаемые к бух­галтерскому учету одновременно. В этом случае заполняют акт по форме № ОС-16. Этот акт, утвержденным руководителем организации, вместе с технической документа­цией передают в бухгалтерскую службу организации, которая на основании данного документа открывает инвентарную карточку или делает отметку о вы­бытии объекта в инвентарной карточке. Техническая документация, относя­щаяся к конкретному инвентарному объекту, может передаваться по месту эксплуатации объекта с соответствующей отметкой в инвентарной карточке.

Данные приема и исключения объекта из состава основных средств вно­сят в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств (фор­мы № ОС-6, No ОС-ба, № ОС-66).

Пример: Организация приобрела технологическое оборудование на сумму 118 тыс. руб. (в том числе НДС—18 тыс. руб.). Оплачена доставка оборудования сторонней транс­портной организации — 5,9 тыс. руб. (« том числе НДС — 0,9 тыс. руб.); оплачены услуги консультанта, привлеченного по договору подряда — 7 тыс. руб. (в том числе налог на доходы физических лиц — 1 тыс.руб., единый социальный налог — 2 тыс. руб.).

В бухгалтерском учете будут оформлены проводки (проводки, связанные с опла­той произведенных затрат и расчетами с бюджетом, опущены как не Имеющие отно­шения к теме):

Д-т сч. 08, субсч. 4 «Приобретение объектов основных средств» К-т сч. 60, субсч. «Поставщик основных средств» — 100 тыс. руб. — на сумму договорной стоимости приобретенного оборудования;

Д-т сч. 19, субсч. «Налог на добавленную стоимость при осуществлении капиталь­ных вложений» К-т сч. 60 —18 тыс. руб. — на сумму НДС по стоимости приобретенно­го оборудования;

Д-т сч. 08 К-т сч. 76, субсч. «Транспортные организации» — J тыс. руб. — на сумму стоимости транспортных услуг сторонней организации;

Д-т сч. 19 К-т сч. 76 — 0,9 тыс. руб. — на сумму НДС по стоимости транспортных услуг;

Д-т сч. 08 К-т сч. 76, субсч. «Расчеты по договорам гражданско-правового харак­тера» — 5 тыс. руб. — на сумму стоимости консультационных услуг по договору под­ряда;

Д-т сч. 08 К-т сч. 69 (по соответствующим субсчетам) — 2 тыс. руб. — на сумму ЕСН по стоимости консультационных услуг;

Д-т сч. 01, субсч. «Технологическое оборудование» К-т сч. 08 —112тыс. руб. (100тыс. . руб. + 5 тыс. руб. + 5 тыс. руб. + 2 тыс. руб.) — на сумму первоначальной стоимости приобретенного технологического оборудования.

2.3 Учет приобретения нематериальных активов и затрат на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ.

Объекты нематериальных активов, как и объекты основных средств, могут поступать следующим образом: приобретение за плату, безвозмездное получение, получение в качестве вклада в уставные капиталы и паевые фонды хозяйственных обществ и товариществ.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. В зависимости от источников поступления, понятие первоначальной стоимости имеет разное содержание.

Согласно ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» фактическими расходами на приобретение нематериальных активов могут быть:

·  суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консульта­ционные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов;

·  регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобре­тением) исключительных прав правообладателя;

·  невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объек­та нематериальных активов;

·  вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через ко­торую приобретен объект нематериальных активов;

·  иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

Вне зависимости от источников поступления таких объектов для предварительного аккумулирования расходов, которые впоследствии составят инвентарную стоимость объекта, используется Счет 08-5 «Приобретение нематериальных активов».

Нематериальные активы считаются созданными в случае, если:

·  исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкрет­ному заданию работодателя, принадлежит организации-работодателю;

·  исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации-заказчику;

·  свидетельство на товарный знак или на право пользования наименова­нием места происхождения товара выдано на имя организации.

Не включаются в фактические расходы на приобретение, создание немате­риальных активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме слу­чаев, когда они непосредственно связаны с приобретением этих активов.

Основными проводками по формированию первоначальной стоимости объектов нематериальных активов, созданных силами организации, являют­ся следующие:

Д-т сч. 08-5 К-т сч. 10 «Материалы» — на сумму стоимости израсходованных материалов;

Д-т сч. 08-5 К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда »(76 «Расче­ты с разными дебиторами и кредиторами»),— на сумму расходов по оплате труда работников, занятых изготовлением объектов нематериальных акти­вов.

Д-т сч. 08-5 К-т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспече­нию» — на размер ЕСН, начисленного на суммы оплаты труда работников, занятых созданием объектов нематериальных активов;

Д-т сч. 08-5 К-т сч. 60 — на сумму расходов по оплате услуг сторонних орга­низаций по контрагентским договорам;

Д-т сч. 08-5 К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» — на сумму государ­ственной пошлины, уплаченной при получении патентов, свидетельств, и т. д.

Объекты нематериальных активов, внесенные в качестве вклада в устав­ный капитал, оценивают, принимая во внимание ограничения, налагаемые законодательством. Кроме того, не могут являться объектами нематериальных активов (и соответственно объектами вкладов в уставный капитал) личные качества учредителей (например, высокий интел­лект, авторитет, деловые связи).

Поступление объектов нематериальных активов в порядке безвозмездной передачи в бухгалтерском учете отражается проводкой:

Д-т сч. 08-5 К-т сч. 75 «Расчеты с уч­редителями» — на сумму стоимости объектов нематериальных активов, вне­сенных в качестве вклада в уставный капитал.

Аналогично отражается получение нематериальных активов государ­ственным и муниципальным унитарным предприятием при формировании уставного фонда, а также поступление в дочерние (зависимые) общества от головной организации или в головную организацию от дочерних и зависи­мых обществ при условии, что передача связана с формированием уставного капитала.

В перечисленных случаях также возможны расходы по доведению полу­ченных объектов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Сумма расходов тоже списывается в дебет счета 08-5 с кредита счетов учета производственных затрат или расчетов.

При безвозмездном поступлении объектов нематериальных активов сле­дует учитывать то, что данный вид имущества относится к категории внеобо­ротных активов, стоимость которых на себестоимость продукции, работ и услуг (текущие расходы) списывается посредством начисления амортизации. Это значит, что сумма стоимости полученных объектов должна быть отнесе­на в кредит счета 98 «Доходы будущих периодов».

Д-т сч. 08 К-т сч. 98 — на сумму рыночной стоимости объектов, получен­ных безвозмездно.

Необходимость отнесения сумм стоимости полученных объектов нема­териальных активов предварительно на счет 08-5 обусловлена возможными дополнительными работами по доведению объектов до состояния, в кото­ром они пригодны к использованию в запланированных целях.

Операции, связанные с приобретением объектов нематериальных акти­вов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, отражают, руко­водствуясь в бухгалтерском учете требованиями Положения по бухгалтер­скому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000, утвержденного приказом Минфина Рос­сии от 01.01.01 г. № 2н.

Схема бухгалтерских проводок в данном случае:

Д-т сч. 08-5 К-т сч. 60 «Расчеты с по­ставщиками и подрядчиками» — на рыночную стоимость приобретенных объектов нематериальных активов;

Д-т сч. 19-2 «Налог на добавленную стоимость при приобретении нема­териальных активов» К-т сч. 60 — на сумму НДС по стоимости приобрета­емых объектов;

Д-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К-т сч. 90-1 «Выручка» (или 91-1 «Про­чие доходы ») — на сумму стоимости передаваемого имущества по договор­ной стоимости (с учетом НДС);

Д-т сч. 90-2 «Себестоимость продаж» (или 91-2 «Прочие расходы») К-т счетов учета имущества, переда­ваемого в обмен на полученные объекты нематериальных активов (43 «Гото­вая продукция», 41 «Товары», 10 «Материалы» и др.) — на сумму балансо­вой стоимости имущества, передаваемого в обмен на приобретенные объекты нематериальных активов;

Д-т сч. 90- 3 «Налог на добавленную стоимость» (или 91, субсч. 3 «Налог на добавленную стоимость») К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сбо­рам», субсч. «Налог на добавленную стоимость» — на сумму НДС по сто­имости переданного имущества;

Д-т сч. 60 К-т сч. 62 — на сумму взаимозачета кредиторской и дебитор­ской задолженности.

В том случае, когда после взаимозачета на одном из счетов расчетов (60 или 62) Остается непогашенный остаток, сумма разницы должна быть допла­чена денежными средствами или зачтена при проведении последующих рас­четов.

Стоимость нематериальных ак­тивов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изме­нению, кроме случаев, установленных законодательством РФ [11]. В Настоящее время таких законодательных актов не существует.

Пример. Организация, осуществляющая деятельность, являющуюся объектом налогообложения НДС, приобрела исключительное право на изобретение, охраняемое патентом. Стоимость патента составляет руб. (включая НДСруб.). Пошлина за регистрацию договора уступки патента составила 1200 руб. Договор уступки патента зарегистрирован в Патентном ведомстве 15 марта 2005 г., и в этом же месяце организация стала использовать изобретение. Оплата правообладателю произведена 25 марта. Оставшийся срок действия патента на изобретение - шесть лет.

Патентообладатель может уступить патент любому физическому или юридическому лицу. Договор об уступке патента подлежит регистрации в Патентном ведомстве и без регистрации считается недействительным.

Фактическими расходами на приобретение нематериального актива в данном примере являются сумма, уплачиваемая в соответствии с договором уступки прав правообладателю, и пошлина за регистрацию патента.

Сумму НДС после оплаты ее правообладателю и принятия к учету приобретенного нематериального актива организация может принять к вычету. Поскольку оплата нематериального актива и его ввод в эксплуатацию произошли в одном периоде, сумма НДС может быть принята к вычету в этом же периоде, т. е. в марте, и отражена по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" и кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Указанные операции оформляются в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т сч.08, субсчет 5 "Приобретение нематериальных активов" К-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - отражены затраты по приобретению патента -руб.;

Д-т сч. 19, субсчет 2 "НДС по приобретенным нематериальным активам" К-т сч. 60 - отражена сумма НДС, предъявленная продавцом, -руб.;

Д-т сч. 08, субсчет 5 "Приобретение нематериальных активов" К-т сч. 60 - отражена пошлина за регистрацию договора уступки исключительного права на изобретение - 1200 руб.;

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 "Расчетные счета" - оплачена пошлина за регистрацию прав - 1200 руб.;

Д-т сч. 04 К-т сч. 08, субсчет 5 "Приобретение нематериальных активов" - объект нематериального актива принят к учету -руб.;

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - погашена задолженность перед продавцом - руб.;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19, субсчет 2 "НДС по приобретенным ценностям" - сумма НДС, оплаченная продавцу, принята к вычету после принятия нематериального актива к учету -руб.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 01.01.01 г. № 000, нематериальные активы по мере создания или поступления в организацию и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, следует зачислять в состав нематериальных активов на основании акта приемки.

Акты оформляются по факту поступления (выбытия), по факту создания, по факту получения прав на использование объектов нематериальных активов на основании документов, подтверждающих права организации в качестве правообладателя и отражающих сущность сделок и хозяйственных операций. Акт приемки является основанием для открытия в бухгалтерии предприятия карточки учета нематериального актива.

В соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 01.01.01 г. № 71а при постановке на учет нематериальных активов используется лишь одна унифицированная форма первичной учетной документации - карточка учета нематериальных активов - форма № НМА-1.

Карточка учета нематериальных активов применяется для учета всех видов нематериальных активов. Открывается она на каждый объект в отдельности.

Пример 22 июня 2002 года приобрело у патентообладателя исключительное право на промышленный образец. начало выпуск продукции по приобретенному промышленному образцу с июля 2002 года. Оприходование объекта нематериальных активов было оформлено Актом приемки № 43 от 22 июня 2002 года. Сумма затрат на приобретение и оформление этого продукта составила 1000000 руб. (без учета НДС).

Заполним карточку формы № НМА-1 по данным примера (см. Приложение )

Результаты НИОКР являются отдельным видом объектов нематериаль­ных активов, особенности бухгалтерского учета которых регулируются норма­ми Положения по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследова­тельские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, утвержденного приказом Минфина России от 01.01.01 г. № 000н.

ПБУ 17/02 не содержит определений НИОКР и технологических работ, оно относит к НИОКР только работы, связанные с осуществлением научной (научно-исследовательской), научно-технической деятельности и экспериментальных разработок.

Определения этих работ содержатся в Федеральном законе от 01.01.01 года «О науке и научно-технической политике». Согласно данному Федеральному закону для целей бухгалтерского учета НИОКР признаются:

1. Научная (научно-исследовательская) деятельность - деятельность, направленная на получение и применение новых знаний, в том числе: фундаментальные научные исследования - экспериментальная или теоретическая деятельность, направленная на получение новых знаний об основных закономерностях строения, функционирования и развития человека, общества, окружающей природной среды; прикладные научные исследования - исследования, направленные преимущественно на применение новых знаний для достижения практических целей и решения конкретных задач.

2. Научно-техническая деятельность - деятельность, направленная на получение, применение новых знаний для решения технологических, инженерных, экономических, социальных, гуманитарных и иных проблем, обеспечения функционирования науки, техники и производства как единой системы.

3. Экспериментальные разработки - деятельность, которая основана на знаниях, приобретенных в результате проведения научных исследований или на основе практического опыта, и направлена на сохранение жизни и здоровья человека, создание новых материалов, продуктов, процессов, устройств, услуг, систем или методов и их дальнейшее совершенствование.

Необходимость раздельного учета отдельных ви­дов НИОКР обусловлена двумя факторами

·  струк­турой и составом затрат, включаемых в себестоимость разработок;

·  порядком определения норм и правил списания первоначальной стоимости НИОКР на себестоимость продукции (работ, услуг).

ПБУ 17/02 применяется в отношении НИОКР и технологических работ, по которым получены результаты, подле­жащие правовой охране, но не оформленные в установленном законодатель­ством порядке, либо результаты, не подлежащие правовой охране в соответ­ствии с нормами действующего законодательства.

Таким образом, под продукцией НИОКР понимается результат соответ­ствующей работы, зафиксированный на информационном носителе и пред­назначенный для продажи. НИОКР могут быть применены и в той организации, где они создавались, для использования в производственной, торговой или управленческой деятельности.

Не являются расходами по НИОКР:

·  расходы организации на освоение природных ресурсов (проведение геологического изучения недр, разведка, доразведка) осваиваемых месторож­дений, работы подготовительного характера в добывающих отраслях и т. п.);

·  затраты на подготовку и освоение производства, новых организаций, цехов, агрегатов (пусковые расходы);

·  затраты на подготовку и освоение производства продукции, не пред­назначенной для серийного и массового производства;

·  затраты, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, с улучшением качества продукции, изменением дизайна про­дукции и других эксплуатационных свойств, осуществляемых в ходе произ­водственного (технологического) процесса.

Перечисленные виды расходов, как правило, не являются результатом на­учно-исследовательской деятельности, а осуществляются по отработанным технологиям. Произведенные при этом расходы списываются на себестоимость продукции (работ, услуг) единовременно в составе текущих затрат или распределяются на ряд периодов посредством предварительного отнесения в состав расходов будущих периодов.

Инструкцией по применению Плана счетов установлено, что расходы на НИОКР и технологические работы учитываются в составе объектов немате­риальных активов (на счете 04 «Нематериальные активы»), для чего к счету 04 рекомендуется открывать дополнительный субсчет.

Законченные НИОКР при их включении в состав объектов нематериаль­ных активов оцениваются по фактическим затратам на их производство. При принятии произведенных расходов к учету в виде объектов нематериальных активов дебетуется счет 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Затраты связан­ные с выполнением НИОКР и технологических работ формируются на субсчете 8 «Выполнение научно - исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», открываемом к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы». Расходы по НИОКР, результаты которых подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, списывают с кредита счета 08 в дебет счета 04. Расходы по НИОКР, результаты которых не подлежат применению в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд или по которым не получены положительные результаты, списывают с кредита счета 08 в дебет счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы».

Согласно ПБУ 17/02 к расходам по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам относятся все фактические расходы, связанные с выполнением указанных работ, в том числе:

1.  Стоимость материально-производственных запасов и услуг сторонних организаций, используемых при выполнении указанных работ

2.  Затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;

3.  Отчисления на социальные нужды (в том числе единый социальный налог);

4.  Стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;

5.  Затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;

6.  Общехозяйственные расходы, в случае если они непосредственно связаны с выполнением данных работ;

7.  Прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, включая расходы по проведению испытаний.

В бухгалтерском учете произведенные затраты будут отражаться следующими проводками:

Д-т сч. 08-8 К-т сч. 10 «Материалы» — на сумму стоимости материально-производ­ственных запасов, использованных при выполнении НИОКР;

Д-т сч. 08-8 К-т сч. 10-2 «Покупные полуфабрикаты и комплекту­ющие изделия, конструкции и детали» — на сумму стоимости специального оборудования, инструментов, приспособлений и приборов, приобретенных на стороне (если данный вид запасов используется при выполнении работ);

Д-т сч. 08-8 К-т сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — на сто­имость работ и услуг сторонних организаций и лиц, используемых при вы­полнении НИОКР, или на стоимость работ, выполненных субподрядными организациями по соответствующему договору;

Д-т сч. 08-8 К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на сумму расходов по оплате труда и другим выплатам работникам, непосредственно занятым при выполнении НИОКР по трудовому договору;

Д-т сч. 08-8 К-т сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспече­нию» — на сумму ЕСН и взносов в Фонд социального страхования РФ;

Д-т сч. 08-8 К-т сч. 02 «Амортизация основных средств» — на сумму амор­тизации объектов основных средств, используемых при выполнении НИОКР;

Д-т сч. 08-8 К-т сч. 05 «Амортизация нематериальных активов» — на сумму амортизации объектов нематериальных активов, используемых при выпол­нении НИОКР;

Д-т сч. 08-8 К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы» — на сумму хозяй­ственных и управленческих расходов, если они непосредственно связаны с выполнением НИОКР.

По завершении работ и оформлении акта их приема сумму фактически произведенных затрат списывают в дебет счета 04 с кредита счета 08.

Расходы по НИОКР могут быть признаны в бухгалтерском учете только при нали­чии следующих условий:

·  сумма расхода может быть определена и подтверждена;

·  имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт при­емки выполненных работ и т. п.);

·  использование результатов работ для производственных или управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод;

·  использование результатов НИОКР и технологических работ может быть продемонстрировано. [12]

Если хотя бы одно из перечисленных условий не соблюдено, расходы орга­низации, связанные с выполнением НИОКР, должны быть признаны прочими расходами отчетного периода. Признаются прочими расходами отчетного периода также расходы по НИОКР и технологическим работам, которые не дали положительного ре­зультата.

Списание расходов в перечисленных случаях оформляется проводкой:

Д-т сч. 91-1 «Прочие доходы» К-т сч. 08-8 — на сумму произведенных расходов.

Пример: Фирма разработала новую технологию производства. Расходы на НИОКР составили руб., в том числе: материалы - руб.; амортизация оборудования -руб.; зарплата (включая ЕСН и взносы на страхование от несчастных случаев на производстверуб.

В учете будут сделаны такие записи:

Д-т 08-8 К-труб. - списана стоимость материалов для проведения НИОКР;

Д-т 08-8 К-труб. - начислена амортизация по оборудованию, использованному при проведении НИОКР;

Д-т 08-8 К-т 70,руб. - начислена зарплата (вместе с ЕСН) работникам, занятым в НИОКР.

Д-т 04 субсчет "Результаты НИОКР" К-т 0руб. - принят к использованию в производстве результат НИОКР.

2.4 Учет затрат, связанных с переводом молодняка в основное стадо и приобретением взрослых животных.

Организации, имеющие в собственности животных, ведут их учет в зави­симости от того, для каких целей животные приобретаются или выращи­ваются. Животные, не относящиеся к амортизируемому имуществу, учиты­ваются на счете 11 «Животные на выращивании и откорме» независимо от возраста.

Рабочий и продуктивный скот относится к категории объектов основных средств и учитывается на соответствующем субсчете, открываемом к счету 01 «Основные средства».

Первоначальная стоимость указанной группы основных средств также формируется на счете 08, причем для этих целей предусмотрено открытие двух обособленных субсчетов в зависимости от источников поступления животных: 6 «Перевод молодняка животных в основное стадо» и 7 «Приоб­ретение взрослых животных». Необходимость раздельного учета животных, выращенных в организации и приобретенных на стороне, обусловлена осо­бенностями формирования стоимости, которая относится на счет 01 в каче­стве первоначальной.

Субсчет 6 «Перевод молодняка животных в основное стадо» открывают к счету 08 в сельскохозяйственных организациях, специализирующихся на производстве продукции животноводства, а также в организациях других отраслей, имеющих подсобные хозяйства, специализирующиеся на выращивании животных.

Формирование первоначальной стоимости взрослых животных, учиты­ваемых в составе основных средств, осуществляется в два этапа.

1. До перевода молодняка скота в основное стадо его учитывают на счете 11 «Животные на выращивании и откорме ». При этом рекомендуется вести учет дифференцировано по следующим возрастным группам:

а) коровы-первотелки для продажи;

б) телки старше двух лет;

в) телки до двух лет (по годам рождения);

г) бычки (по годам рождения);

д) свиноматки проверяемые;

е) молодняк овец и коз рождения прошлого года и ярки;

ж) лошади и другие виды рабочего скота (по годам рождения и полу);

з) покупной племенной молодняк животных (по породам).

Затраты на выращивание молодняка животных, подлежащего переводу в основное стадо отражают на счете учета затрат на производство продукции животноводства по перечисленным группам животных вместе с затратами на выращивание молодняка, предназначенного для других целей: продажи, забоя в организации, прочих хозяйственных нужд.

2. По достижении соответствующего возраста молодняк всех видов продуктивного и рабочего скота переводят в основное стадо на основании акта на перевод животных, формы № СП-47 (см. приложение №3). При этом оформляется бухгалтерская проводка:

Д-т сч. 08-6 К-т сч. 11 — на сумму плановой себестоимости выращенного молодняка.

По группам животных, откорм которых продолжается более года (а также по животным, родившимся в прошлом календарном году, а перево­димым в основное стадо в текущем году), плановая себестоимость равна сто­имости (фактической) числящейся на начало года, увеличенной на сумму плановой себестоимости привеса или прироста за период с начала года до момента перевода животных в основное стадо.

Одновременно данный скот зачисляется на счет 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 08-6.

В конце отчетного года после составления отчетной калькуляции разницу между указанной стоимостью переведенного в течение отчетного года молод­няка скота и его фактической себестоимостью списывают проводками:

Д-т сч. 08-6 К-т сч. 11 — если фактическая стоимость превышает плановую себестоимость;

Д-т сч. 08-6 К-т сч, 11 (сторно) — если плановая себестоимость оказалась выше фактической стоимости выращивания молодняка.

Одновременно корректируют оценку скота на дебете счета 01 в коррес­понденции с кредитом счета 08.

На субсчете 7 «Приобретение взрослых животных» счета 08 учитывает­ся стоимость взрослого и рабочего скота, приобретенного для основного ста­да или полученного безвозмездно, включая расходы по его доставке. Порядок формирования первоначальной стоимости животных, учитываемых в составе основного стада, аналогичен порядку фор­мирования первоначальной стоимости других групп основных средств.

Приобретенных взрослых животных приходуют по дебету счета 08-7 по фак­тической себестоимости их приобретения, включая расходы по доставке.

Таким образом, при приобретении взрослых животных применяется сле­дующая схема бухгалтерских проводок:

Д-т сч. 0К-т сч. 60 — на покупную стоимость животных без НДС;

Д-т сч. 08-7 К-т сч. 70 — на сумму расходов по оплате труда работников, занятых доставкой взрослых животных;

Д-т сч. 08-7 К-т сч. 69 — на сумму ЕСН и взносов в Фонд социального стра­хования РФ, начисленных на оплату труда;

Д-т сч. 08-7 К-т сч. 23 — на сумму расходов по перевозке скота автотранс­портом вспомогательных производств организации (транспортного цеха);

Д-т сч. 08-7 К-т сч. 10 — на стоимость материалов, использованных при приобретении взрослых животных (в частности, кормов, использованных при доставке животных);

Д-т сч. 08-7 К-т сч. 60 — на сумму расходов по оплате услуг сторонних транс­портных организаций.

Взрослых животных, полученных безвозмездно, принимают к бухгалтер­скому учету по рыночной стоимости, к которой добавляют фактические рас­ходы по доставке этих животных в организацию:

Д-т сч. 08-7 К-т сч. 98 — на сумму рыночной стоимости безвозмездно полу­ченных животных.

Затраты по завершенным операциям формирования основного стада спи­сывают проводкой: Д-т сч. 01 К-т сч. 08-7 .

Если в основное стадо включают безвозмездно полученных животных, делается дополнительная проводка:

Д-т сч. 98 К-т сч. 91 — на сумму рыночной стоимости полученных животных.

Пример. приобрело взрослых животных на сумму 200 тыс. руб. Расходы на доставку животных в хозяйство составили 10 тыс. руб. В бухгалтерском учете операции оформляются следующим образом:

Д-т сч.08-7 К-т 60 –200 тыс. руб. – начислено поставщикам за приобретенный у них скот;

Д-т сч.19 К-т сч. 60 – 32 тыс. руб.– начислен НДС;

Д-т сч. 60 К-т сч.51 – 240 тыс. руб. – погашена задолженность поставщикам;

Д-т сч. 08-7 К-т сч. 60 – 10 тыс. руб. – осуществлены затраты по доставке животных в хозяйство;

Д-т сч.01 К-т сч. 08-7 – 210 тыс. руб. – оприходование животных в основное стадо;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 – 32 тыс. руб. – сумма НДС, оплаченная продавцу, принята к вычету после принятия объекта к учету.

3.Особенности налогового учета вложений во внеоборотные активы

Особенности налогообложения операций, связанных с приобретением земельных участков и объектов природопользования

Налоговым кодексом РФ никакие льготы или иные особенности исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в связи с куплей-продажей и иным пере­мещением земельных участков и объектов природопользования не установлены. Следовательно, обязанность по уплате налога у продавца и по налоговому вычету у покупателя регулиру­ется общими нормами налогового законодательства.

Что касается принятия к налоговому учету расходов по приобретению, земельных участков для целей обложения налогом на прибыль, то в гл. 25 НК РФ на возможность такого принятия расходов прямо не указы­вается.

Согласно гл. 30 НК РФ стоимость земельных участков при исчислении налоговой базы по налогу на имущество не учитывается. Причем эта льгота установлена непосредственно федеральным законом, следовательно, субъек­ты РФ при принятии соответствующих законов не имеют права делать ника­ких исключений из этого общего правила.

При определении права на принятие к налоговому учету отдельных рас­ходов, связанных с использованием объектов природопользования, следует дифференцировать собственно такие объекты от объектов соответствующей инфраструктуры.

Особенности налогообложения строительства объектов основных средств

При осуществлении капитальных вложений в форме строительства объек­тов основных средств организациями, не специализирующимися в этой от­расли, налоговая база по налогу на прибыль не возникает. Следовательно, не возникает и необходимость в применении норм ПБУ 18/02.

Налоговая база специализированных организаций (заказчиков) опреде­ляется как разница между суммой вознаграждения по договору строитель­ного подряда и фактически произведенными затратами, принимаемыми в качестве расходов к налоговому учету.

В тех случаях, когда строящиеся объекты предполагаются к дальнейше­му использованию в качестве доходных вложений в материальные ценности, налоговая база по налогу на прибыль возникает позже — при заключении и реализации соответствующего договора (аренды или лизинга).

Если же объекты основных средств строятся для использования в основ­ной деятельности организации, инвестирующей средства, стоимость законченных строительством объектов переносится на себестоимость продукции (работ, услуг) посредством начисления амортизации.

Налоговая база по налогу на имущество по стоимости законченных стро­ительством объектов может возникнуть только после завершения всех стро­ительно-монтажных работ, оформления приема объектов и их ввода в экс­плуатацию.

Гл. 30 НК РФ обязывает определять налого­вую базу по налогу на имущество по данным бухгалтерского учета. Для це­лей бухгалтерского учета обязательным условием принятия законченных строительством объектов недвижимости является факт их государственной регистрации. С 2005 г. для целей налогообложения амортизация может на­числяться с месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуата­ции и направления документов на государственную регистрацию прав недви­жимости на соответствующий объект, независимо от даты фактической регистрации прав.

Основные принципы исчисления и уплаты НДС при создании объектов основных средств путем строительства, а также осуществления налоговых вычетов по НДС являются общими.

В процессе выполнения и сдачи заказчику строительно-монтажных ра­бот плательщиком НДС выступает только одна сторона договора строитель­ного подряда— подрядная строительная организация.

Так как ни заказчик строительства, ни инвестор в общем случае продав­цами (поставщиками) работ или услуг не выступают, то и плательщиками налога они не будут. Подобные обязанности могут возникать только в том случае, когда инвестор, заказчики подрядчик являются одним юридическим лицом, другими словами, при выполнении строительно-монтажных работ хозяйственным способом, а также в некоторых других случаях.

Согласно п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как сто­имость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расхо­дов налогоплательщика на их выполнение. При этом дата выполнения строи­тельно-монтажных работ для собственного потребления устанавливается как день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капиталь­ным строительством.

Как следует из п. 6 ст. 171 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчика­ми-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сбор­ке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогопла­тельщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогопла­тельщику при приобретении им объектов незавершенного капитального стро­ительства. Указанные выче­ты производятся в общем порядке при наличии счета-фактуры и докумен­тов, подтверждающих предъявление НДС к уплате.

Вычеты сумм налога, исчисленных налогоплательщиками при выполне­нии строительно-монтажных работ для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организа­ций, производятся по мере уплаты налога в бюджет.

Особенности налогообложения приобретения нематериальных активов и затрат на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ

При исчислении и уплате НДС существуют особенности: в том случае, когда НИОКР финансируются за счет бюджетных средств, а также некоторых иных источников, перечисленных в подп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ, суммы уплаченного НДС вычету или возмещению не подлежат и должны учитываться в составе стоимости выполненных ра­бот. Реализация таких работ подрядчиками (которые учитывают расходы на счете 20) НДС не облагается.

Что касается налога на прибыль, то в связи с использованием результа­тов НИОКР, необходимость организации налогового учета возникает, как правило, после их оприходования в составе объектов нематериальных акти­вов.

Кроме того, ст. 262 НК РФ установлено, что расходы налогоплательщика на НИОКР, осуществленные в целях создания новых или совершенствова­ния применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение одного года в размере факти­чески осуществленных расходов.

Особый порядок списания расходов на НИОКР, в том числе не давших положительного результата, установлен для налогоплательщиков, зарегис­трированных и работающих на территориях особых экономических зон, созданных в соответствий с законодательством РФ: расходы должны быть признаны в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуще­ствлены, в размере фактических затрат.

4.  ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Вложения во внеоборотные активы являются на сегодняшний день главным источником появления у предприятий нового имущества, учитываемого в составе основных средств. Они представляют собой совокупность затрат на осуществление долгосрочных инвестиций, связанных с новым строительством (включая реконструкцию и перевооружение предприятия), приобретением новых объектов основных средств и нематериальных активов, формированием стада продуктивного и рабочего скота.

Основными способами поступления внеоборотных активов в организацию являются приобретение или создание силами самой организации, так же они могут поступать безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал от учредителей.

Формирование рыночных отношений в стране заставляет по-новому подойти к постановке учета на отдельных участках финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций, в том числе учета внеоборотных активов и их налогообложения.

При принятии к бухгалтерскому учету внеоборотного актива имеет место его первоначальная стоимость, которая представляет собой сумму денежных средств или их эквивалентов уплаченную или начисленную при приобретении или производстве объекта. Первоначальная стоимость складывается из фактических расходов на приобретение или производство объекта.

Учет ведется по приобретенным отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам или в целом по строительству и по отдельным объектам.

Организация и ведение бухгалтерского учета внеоборотных активов ведется на счете 08, по отдельным группам внеоборотных активов отли­чающихся существенной спецификой, что обусловлено особенностями тех ак­тивов, первоначальная стоимость которых формируется на соответствующем субсчете.

В работе к каждому субсчету рассматриваются общие требования, установленные законодательством и документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и предъяв­ляемые к организации и ведению бухгалтерского учета вложений во вне­оборотные активы, характеристики операций применительно к корреспонденции счета учета вложений во внеоборотные активы с другими счетами бухгалтерского учета, приводится перечень основных бухгалтерских проводок, оформляемых на счете 08 и примеры, иллюстрирующие теоретические вопросы.

Освещен порядок учета приобретения земельных участков и объектов природопользования, строительства объектов основных средств, приобретения объектов основных средств, нематериальных активов и взрослых животных, выполнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ и т. д.

В тех случаях, когда есть особенности налогообложения отдельных опе­раций с объектами, учитываемыми в составе капитальных вложений, приво­дятся подробное описание этих особенностей и рекомендации по организа­ции и ведению налогового учета соответствующих операций.

Проведенное исследование не может в полной мере осветить затронутый вопрос, так как объем курсовой работы не позволяет подробно остановиться на каждом из пунктов.