Бухгалтерский учет строительства лесовозных дорог

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ СТРОИТЕЛЬСТВА ЛЕСОВОЗНЫХ ДОРОГ

(СЛИ-филиал СПбГЛТА, г. Сыктывкар, РФ)

Classification of forest roads defines the methodology of construction and exploitation accounting. Substantiation of forest roads categories is required when the resource-and-transportation plan of the forest site is made in order to be capable of making forest enterprise policy in construction and exploitation accounting.

Необходимое условие интенсивного использования и воспроизводства лесов – строительство сети лесных дорог. Лесным кодексом РФ предусмотрена обязанность лесозаготовителей производить лесохозяйственные мероприятия в арендуемом лесном фонде. В связи с этим сеть лесовозных и лесохозяйственных дорог целесообразно строить как единую и согласованную с общей сетью дорог местного значения.

Лесные дороги располагаются на землях лесного фонда, поэтому строительство лесовозных дорог может вестись по двум вариантам. Первый – без изъятия земель из состава лесного фонда, второй – с изъятием.

В первом случае, согласно ст. 13 Лесного кодекса РФ лесовозная дорога рассматривается как объект лесной инфраструктуры на землях лесного фонда и после прекращения договора аренды лесного участка подлежит сносу, а земля, на которой она располагалась - рекультивации.

Во втором случае потребуется перевод занимаемого земельного участка под строительство лесовозной дороги в категорию земель транспорта.

В бухгалтерском учете в зависимости от срока эксплуатации лесовозные дороги могут относиться к основным средствам (срок службы которых свыше 1 года) или к оборотным активам (срок службы которых менее 1 года).

При определении категории лесовозной дороги как актива для целей бухгалтерского учета следует руководствоваться схемой сети лесовозных дорог лесозаготовительной организации (в том числе для подразделения лесовозных дорог на магистрали, ветки и усы), которая приводится в проекте освоения арендованного участка лесного фонда.

Схема транспортного освоения является неотъемлемой частью проекта освоения лесных ресурсов лесозаготовительной организации. Капитальность дорог обосновывается в каждом конкретном случае отдельно с учетом принятой технологии доставки древесины, объема перевозок, типа подвижного состава и других факторов.

Таким образом, срок службы лесовозных дорог определяется на стадии проектирования разработки взятого в аренду лесного участка. Уже в схеме транспортного освоения должны быть четко определены типы дорог и сроки их эксплуатации, при этом срок эксплуатации не может превышать срока действия организации (срока освоения взятого в аренду лесного участка).

В учетной политике лесозаготовительной организации должен быть пункт о квалификации лесовозных дорог и приведен перечень дорог, согласно схеме транспортного освоения эксплуатационных насаждений лесосырьевых баз.

Учет затрат на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, осуществляется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». На субсчете 08-3 отражаются фактические затраты по строительству сооружений и другие расходы, предусмотренные сметами на капитальное строительство. Учет затрат осуществляется отдельно по каждому объекту строительства.

По окончании строительства лесовозной дороги, если строительство производилось на землях лесного фонда как объект лесной инфраструктуры, дорога согласно действующему законодательству не требует государственной регистрации права собственности, и после подписания акта ввода в эксплуатацию зачисляется в состав основных средств бухгалтерской записью:

Дебет сч.01 «Основные средства»

Кредит сч.08 «Вложения во внеоборотные активы».

Право собственности подлежит государственной регистрации только в том случае, если при строительстве дороги производилось изъятие земель, т. е. земельный участок под дорогой переводился в категорию земель транспорта. После получения свидетельства о праве собственности объект недвижимости вводится в эксплуатацию и зачисляется в состав основных средств.

По мере вырубки ближайших к нижнему складу древостоев длительность вывозки древесины ежегодно увеличивается, поэтому возникает необходимость в достройке лесовозных дорог.

Достройка является капитальными вложениями и затраты по ней учитываются в составе вложений во внеоборотные активы на счете 08 субсчет 3 «Строительство основных средств», субсчет второго порядка «Достройка, реконструкция, модернизация основных средств». Внутри данного субсчета должен вестись детализированный аналитический учет по направлениям и в разрезе отдельных объектов.

По завершении достройки произведенные затраты могут:

а)  увеличивать первоначальную стоимость лесовозной дороги и списываться в дебет счета 01 «Основные средства»;

б)  учитываться обособленно на счете 01 «Основные средства», формируя отдельный объект основных средств.

Вариант порядка отражения затрат на достройку лесовозных дорог определяется учетной политикой организации.

Чтобы обеспечить естественное возобновление леса рядом расположенные лесосеки можно вырубать только через 4-5 лет, поэтому возможна ситуация, когда организация производит достройку уже полностью самортизированной лесовозной дороги, которая не использовалась для вывозки древесины длительное время. В этом случае также возможны два варианта отражения затрат по достройке в бухгалтерском учете.

По объектам основных средств с нулевой стоимостью срок полезного использования подлежит обязательному увеличению (пересмотру), если производилась достройка (дооборудование, реконструкция)

В налоговом учете срок полезного использования достроенного объекта можно увеличить только в пределах сроков, установленных для амортизационной группы, в которую включен объект. Соответственно, если дорога эксплуатируется в организации больше максимального срока, установленного для соответствующей амортизационной группы, то она не может увеличить срок полезного использования этого объекта. Налоговым законодательством пересмотр срока полезного использования при достройке объектов с «нулевой» стоимостью не предусмотрен.

Поскольку Налоговым кодексом РФ не урегулирован вопрос о порядке списания затрат по достройке объектов основных средств с «нулевой» стоимостью, лесозаготовительная организация имеет право воспользоваться пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса РФ, где сказано, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Следовательно, если организация провела достройку полностью самортизированных объектов основных средств, то она имеет полное право самостоятельно установить срок полезного использования по таким объектам.

Если срок полезного использования лесовозной дороги, учитываемой в составе основных средств, закончился, ее стоимость полностью самортизирована и достройка не производилась, т. е. ничего к стоимости дороги не добавлено, но она используется для проезда к более дальним дорогам, являющимся самостоятельными объектами основных средств, увеличивать срок ее полезного использования нет смысла. Экономический смысл увеличить срок полезного использования объекта основных средств есть только при наличии у объекта стоимости. Срок полезного использования важен для расчета амортизации.

Лесовозные дороги, срок полезного использования которых составляет менее одного года, к основным средствам не относятся. Все затраты на обустройство таких лесовозных дорог в бухгалтерском учете должны учитываться не счете 97 «Расходы будущих периодов». Данные активы будут использованы в деятельности лесозаготовительной организации и принесут ей экономические выгоды не в периоде их признания (устройства лесовозной дороги), а в следующих отчетных периодах.

Если лесовозная дорога, не являющаяся объектом основных средств, будет достраиваться в связи с необходимостью дальнейшего освоения лесного участка, и срок полезного использования достроенного участка не превышает 12 месяцев, то вновь произведенные затраты по достройке будут представлять собой расходы будущих периодов. Переводить такой участок дороги в состав основных средств нет необходимости. В нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет, порядок перевода не предусмотрен.

В учетной политике лесозаготовительной организации необходимо отразить порядок учета временных лесовозных дорог, не являющихся объектами основных средств, т. е. не отвечающих одновременно требованиям п.4 ПБУ 6/01.

Выбор единицы учета расходов будущих периодов определяет порядок аналитического учета по счету 97 «Расходы будущих периодов».

Порядок списания расходов будущих периодов в затраты организации определяется в учетной политике. Возможны два варианта:

1)  равными долями в течение установленного срока списания;

2)  пропорционально объему вывезенной древесины.

Если вывозка древесины прекратится до полного списания затрат на строительство лесовозной дороги, не являющейся объектом основных средств, то остаток несписанных расходов будущих периодов подлежит списанию в учете на прочие расходы в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если достроенный участок лесовозной дороги (ранее учтенной как расходы будущих периодов) будет эксплуатироваться более 12 месяцев, то затраты на строительство такого участка дороги должны учитываться как капитальные вложения, а по окончании строительства объект приниматься к учету как основные средства. Ранее построенный участок дороги, учитывавшийся как расходы будущих периодов, переводить в состав основных средств нельзя, потому что затраты на него были списаны на себестоимость вывезенной древесины согласно сметы погашения расходов. Оснований для перевода данного участка в состав основных средств нет и нормативными документами, регулирующими бухгалтерский учет, такой перевод не предусмотрен.